4.1 Änderungen des EStG

• § 3 Nr. 40 EStG, § 3c Abs. 2 EStG

  Das Halbeinkünfteverfahren wird für Einkünfte des Privatvermögens abgeschafft. Für Einkünfte im Betriebsvermögen von Personenunternehmen wird ein Teileinkünfteverfahren mit einer Steuerfreistellung von 40 % das Halbeinkünfteverfahren (Steuerfreistellung bisher 50 %) ersetzen. Entsprechend wird sich gemäß § 3c Abs. 2 EStG der Werbungskostenabzug auf 60 % erhöhen.

  In-Kraft-Treten: Veranlagungszeitraum 2009.

• § 4 Abs. 5b EStG

  Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen (Säumniszuschläge, Verspätungszuschläge, Zinsen, Zwangsgelder) sind nicht mehr als Betriebsausgabe abziehbar und mindern damit nicht mehr ihre eigene Bemessungsgrundlage. Als Ausgleich wird der Anrechnungsfaktor für die Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb von 1,8 auf 3,8 (vgl. § 35 Abs. 1 EStG) angehoben.

  In-Kraft-Treten: Ab Erhebungszeitraum 2008.

• § 4h EStG, § 8a KStG

  Die bisherige Regelung des § 8a KStG wird abgeschafft. Stattdessen wird nach § 8a KStG n.F. ein Betriebsausgabenabzug für Zinsaufwendungen bei Körperschaften („Zinsschranke“) eingeführt. Durch die Zinsschranke wird der Betriebsausgabenabzug von Zinsaufwendungen für sämtliche Fremdfinanzierungen eingeschränkt. In der Höhe, in der Zinserträge vorliegen, werden Zinsaufwendungen uneingeschränkt abzugsfähig sein. Die Zinsschranke ergibt sich aus dem Saldo zwischen Zinsaufwand und Zinsertrag. Übersteigt dieser Saldo den Betrag von 1 Million EUR (Freigrenze), ist der übersteigende Betrag nur in Höhe von 30 % des um die Zinsaufwendungen und um die planmäßigen Abschreibungen erhöhten sowie des um die Zinserträge verminderten maßgeblichen steuerlichen Gewinns (sog. EBITDA) sofort als Betriebsausgabe abzugsfähig. Der nicht abzugsfähige Teil der Schuldzinsen ist unbegrenzt vortragsfähig und als Zinsaufwendungen der folgenden Wirtschaftsjahre zu behandeln. Um der Zinsschranke zu entgehen, ist eine „Escape-Klausel“ vorgesehen. Kann ein verbundenes Unternehmen nachweisen, das die Finanzstruktur für den Konzern typisch ist (Eigenkapitalvergleich), wird die Zinsschranke nicht angewendet. Beim Eigenkapitalvergleich ist ein Unterschreiten der Eigenkapitalquote des Konzerns bis zu einem Prozentpunkt unschädlich. Ebenfalls gilt die Zinsschranke nicht, wenn das Unternehmen nicht oder nur anteilmäßig zu einem Konzern gehört.

  Hinweis:

  Mit Schreiben vom 04.07.2008 – IV C 7 – S 2742-a/07/10001 hat sich das Bundesfinanzministerium zur Zinsschranke (§ 4h EStG; § 8a KStG) geäußert.

  In-Kraft-Treten: Ab Veranlagungszeitraum 2008. Bei abweichenden Wirtschaftsjahren erstmals für Wirtschaftsjahre, die nach dem 25.05.2007 (Tag des Gesetzesbeschlusses des Deutschen Bundestages) begonnen haben und nach dem 31.12.2007 enden.

• § 6 Abs. 2 EStG

  Die Regelungen für die Sofortabschreibung von geringwertigen Wirtschaftsgütern werden für Gewinneinkünfte verändert. Die Sofortabschreibung von Wirtschaftsgütern gilt nur für Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die 150 EUR nicht übersteigen (sog. Geringwertige Wirtschaftsgüter). Für Wirtschaftsgüter mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten zwischen 150 EUR und 1.000 EUR ist ein jahrgangsbezogener Sammelposten zu bilden, der im Wirtschaftsjahr der Bildung und den folgenden vier Jahren jeweils mit 20 % gewinnmindernd aufzulösen ist („Poolabschreibung„).

  In-Kraft-Treten: Für nach dem 31.12.2007 angeschaffte, hergestellte oder in das Betriebsvermögen eingelegte Wirtschaftsgüter.

• 7 Abs. 2 und Abs. 3 EStG

  Die degressive Abschreibung für bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens von zuletzt dem dreifachen der linearen AfA und maximal 30 % der Bemessungsgrundlage wird abgeschafft.

  In-Kraft-Treten: Für nach dem 31.12.2007 angeschaffte Wirtschaftsgüter.

• § 7g EStG

  Bei den Ansparabschreibungen (zukünftig Investitionsabzugsbetrag) nach § 7g EStG können anstatt bisher 154.000 EUR zukünftig bis zu 200.000 EUR im Abzugsjahr und den zwei vorangegangenen Wirtschaftsjahren zurückgelegt werden. Voraussetzung für die Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrages ist, dass das Betriebsvermögen bei bilanzierenden Gewerbetreibenden oder bilanzierenden Steuerpflichtigen mit Einkünften aus selbstständiger Arbeit 235.000 EUR (bisher 204.517 EUR) oder bei Betrieben der Land- und Forstwirtschaft einen Wirtschaftswert von 125.000 EUR nicht übersteigt bzw. bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG einen Gewinn von 100.000 EUR nicht überschreitet. Des Weiteren können auch solche Wirtschaftsgüter berücksichtigt werden, die nicht neu sind. Die vorherige Bildung von Ansparabschreibungen entfällt. Im Fall der Investition kann der Steuerpflichtige eine sofortige Abschreibung von 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten vornehmen.

  Unter den Voraussetzungen der § 7g Abs. 5 und Abs. 6 EStG können kleine und mittlere Unternehmen Sonderabschreibungen bei abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Jahren bis zu insgesamt 20 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Anspruch nehmen.

  Die besondere Existenzgründerregelung, bei der eine erhöhte Rücklagenbildung bis zu 307.000 EUR innerhalb von 5 Jahren möglich war, ist entfallen.

  Der Investitionsabzugsbetrag ist zukünftig für alle Unternehmen einheitlich. Soweit der Investitionsabzugsbetrag nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres hinzugerechnet wurde, ist der Abzug entsprechend § 7g Abs. 3 EStG rückgängig zu machen.

  In-Kraft-Treten: Die Bildung von Investitionsabzugsbeträgen nach § 7g EStG ist erstmals für Wirtschaftsjahre anzuwenden, die nach dem 17. August 2007 enden. Wirtschaftsgüter, die nach dem 31.12.2007 angeschafft oder hergestellt werden, unterliegen der neuen Regelung.

  Vgl. zu diesem Themenkomplex auch das Stichwort Investitionsabzugsbetrag und Sonderabschreibung.

• § 32 d EStG, § 24c EStG, § 45a Abs. 2 Satz 1 EStG

  Ab 01.01.2009 wird eine Abgeltungsteuer von 25 % (zzgl. Solidaritätszuschlag und gegebenenfalls Kirchensteuer) auf Gewinne aus der Veräußerung von Wertpapieren unabhängig von der Haltedauer, auf Zinsen und auf Dividenden eingeführt. Das Halbeinkünfteverfahren wird gleichzeitig abgeschafft. Führt die pauschale Besteuerung der Kapitaleinkünfte für den Steuerpflichtigen zu einer höheren Steuerbelastung, so kann er die Einkünfte in seiner Einkommensteuererklärung angeben, sodass dann die Besteuerung nach den allgemeinen Grundsätzen erfolgt. Von den steuerpflichtigen Einkünften aus Kapitalvermögen kann zukünftig ein neuer Sparer-Pauschbetrag von 801 EUR bei Einzelveranlagung und 1.602 EUR bei Zusammenveranlagung abgezogen werden. Mit Schreiben vom 02.07.2008 – IV C 1 – S 2056/0 hat sich das Bundesfinanzministerium zur Änderung der Freistellungsaufträge aufgrund des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 geäußert und ein neues Muster des Freistellungsauftrages für Kapitalerträge, die nach dem 31.12.2008 zufließen, herausgegeben. Den neuen Freistellungsauftrag können Sie hier aufrufen.

  Hinweis:

  Zur Abgeltungsteuer hat das BMF bisher mehreren Schreiben veröffentlicht, die Anwendungs-sowie Zweifelsfragen zur Einführung der Abgeltungsteuer betreffen:

  1. BMF, 14.12.2007 – IV B 8 – S 2000/07/0001

  2. BMF, 05.06.2008 – IV C 1 – S 1980-1/08/10008

  3. BMF, 13.06.2008 – IV C 1 – S 2000/07/0009

  4. BMF, 15.08.2008 – IV C 1 – S 2000/07/0009.

  5. BMF, 01.04.2009 – IV C 1 – S 2000/07/0009

  6. BMF, 05.02.2009 – IV C 1 – S 2252/09/10003

  7. BMF, 15.06.2009 – IV C 1 – S 2000/07/0009

  Mit Verfügung vom 24.03.2009 – , DStR 2009, 1036 hat das Bayerische Landesamt für Steuern über das BMF-Schreiben vom 05.02.2009 – IV C 1 – S 1980- 1/08/10011, n.v. zu Zweifelsfragen zur praktischen Umsetzung der Abgeltungsteuer informiert. Im Vorgriff auf eine gesetzliche Regelung soll hiernach ab dem Jahr 2009 bei betrieblichen Anlegern und Kapitalerträgen im Sinne des § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6 und 8 bis 12 EStG bei Ausschüttungen eine Abstandnahme bzw. bei Thesaurierung unter sinngemäßer Anwendung des § 7 Abs. 5 InvStG eine Erstattung der Kapitalertragsteuer erfolgen.

  Praxistipp:

  Die Gewinne aus der Veräußerung von Anlagen wie beispielsweise Aktien oder Fonds (mit Ausnahme von Zertifikaten), die vor dem 31.12.2008 angeschafft werden, unterfallen nicht der Abgeltungsteuer, sofern die Haltefrist nach § 23 EStG in der Fassung bis 31.12.2008 mehr als ein Jahr beträgt.

  Am 30.06.2009 können Zertifikate, die nach dem 14.03.2007 und vor dem 30.06.2008 gekauft und länger als ein Jahr gehalten wurden, letztmalig steuerfrei veräußert werden.

  In-Kraft-Treten: Veranlagungszeitraum 2009.

• § 34a EStG, 10d Abs. 1 S. 1 EStG

  Es wird eine Thesaurierungsbegünstigung für große Personengesellschaften mit anschließender Nachbelastung bei Entnahmen eingeführt, beschränkt auf laufende Einkünfte. Nicht entnommene Gewinne sollen bei Personenunternehmen auf Antrag mit einem ermäßigten Steuersatz von 28,25 % (zzgl. Solidaritätszuschlag) belegt werden können. Einen Antrag kann stellen, wer zu mehr als 10 % am Gewinn beteiligt ist oder der Gewinn für ihn mehr als 10.000 EUR beträgt („Fondsklausel“).Werden diese Gewinne zu einem späteren Zeitpunkt wieder entnommen, erfolgt eine Besteuerung entsprechend der Dividendenbesteuerung (Einkommensteuer 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag). Es würde sich dann eine Gesamtbelastung von 48,29 % ergeben.

  Beispiel zur Bildung einer Thesaurierungsrücklage:

  	2007		2008
  Grenz-ESt-Satz	42%
  Gewinn	100,00 EUR		100,00 EUR
  begünstigungsfähig für Thesaurierungsrücklage			100,00 EUR
  GewSt (Hebesatz 400 %)	16,67 EUR		14,00 EUR
  Gewerbliche Einkünfte	83,33 EUR		100,00 EUR
  ESt	35,00 EUR	42%	28,25 EUR	28,25%
  Abzgl. GewSt-Anrechnung	7,50 EUR		13,30 EUR
  ESt nach Anrechnung	27,50 EUR		14,95 EUR
  SolZ	1,51 EUR		0,82 EUR
  einbehaltener Gewinn nach Steuern	54,32 EUR		70,23 EUR
  Steuerbelastung GewSt + ESt + SolZ	45,68 EUR		29,77 EUR
  Steuerbelastung in %	45,68 %		29,77 %

  Wenn die ermäßigt besteuerten Gewinne zu einem späteren Zeitpunkt entnommen werden, erfolgt eine Nachversteuerung in Höhe von 25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag.

  Beispiel zur Nachversteuerung (bei Entnahme):

  	2007		2009
  Vorbelastung	45,68 EUR	(42% Grenz-ESt-Satz, siehe oben)	29,77 EUR
  gewerbliche Einkünfte			70,20 EUR
  ESt (25%)			17,55 EUR
  SolZ (5,5%)			0,97 EUR
  Summe ESt + SolZ			18,52 EUR
  Gewinn nach Steuern	54,32 EUR		51,71 EUR
  Gesamtbelastung	45,68 EUR		48,29 EUR
  Steuerbelastung in %	45,68 %		48,29 %

  In-Kraft-Treten: Veranlagungszeitraum 2008.

• 35 EStG

  Durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 wird der Anrechnungsfaktor der Gewerbesteuer auf die Einkommensteuer von bislang 1,8 des Gewerbesteuer-Messbetrages auf das 3,8 -fache des Gewerbesteuer-Messbetrages erhöht. Diese Regelung erfolgt korrespondierend zum Verbot des Abzugs der Gewerbesteuer als Betriebsausgabe.