1. Einordnung der Internen Revision in die Gesamtorganisation

Da von der Internen Revision (Interne Revision) in erster Linie Überwachungshilfen eingefordert werden, folgen daraus entsprechende Ansprüche an die organisatorische Einordnung der Internen Revision in das Unternehmensgefüge. Kennzeichnend für die organisatorische Strukturierung der verschiedenen Überwachungsaufgaben der Internen Revision ist dabei ihre Verteilung auf eine Mehrzahl von Stellen oder Abteilungen:

• Erforderliche Kontrollen erfolgen im Allgemeinen dezentral in den Linienabteilungen selbst.

• Zentralisierte Teile des Kontrollprozesses können von der Controllingabteilung betraut werden, die darüber hinaus auch Revision betreiben kann.

• Systemprüfungen können von der Organisationsabteilung durchgeführt werden.

• Vor allem in großen Unternehmen ist die Interne Revision üblicherweise eine der Unternehmensleitung direkt unterstellte zentrale Abteilung.

Die Entscheidung für oder gegen eine bestimmte Organisationsstruktur ist auch von der Unternehmensgröße abhängig. Klein- und Mittelbetriebe sind im Allgemeinen nicht in der Lage, eine zentrale Revisionsabteilung zu unterhalten. Häufig ist es sogar möglich, dass die Firmeninhaber die Überwachungsfunktionen noch selbst ausüben können. Für spezielle Aufgaben können im Bedarfsfall Spezialisten (beispielsweise Wirtschaftsprüfer) herangezogen werden. Häufig ist auch der Fall anzutreffen, dass Mittelbetriebe einerseits für die Errichtung einer Revisionsabteilung noch zu klein sind, andererseits für die direkte Überwachung durch die Geschäftsleitung aber zu groß sind. Hier müssen die Revisionsaufgaben entweder durch den Unternehmer selbst und durch Mitarbeiter aus Stabs- und Linienabteilungen durchgeführt werden, oder die Aufgaben werden durch außenstehende Prüfer, Verbände oder Gemeinschaftseinrichtungen abgedeckt.

Das organisatorische Hauptanforderung an die Interne Revision betrifft ihre Unabhängigkeit von den zu prüfenden Personen und Objekten. Dem steht jedoch gegenüber, dass die Interne Revision organisatorisch in der Nähe des Bereichs platziert werden sollte, zu dem die stärksten fachlich-funktionalen Verbindungen bestehen. Dies ist im Allgemeinen der Controllingbereich. Den höchsten Grad der Unabhängigkeit erreicht die Revisionsstelle oder Revisionsabteilung hingegen nur, wenn sie unmittelbar der Geschäftsleitung unterstellt ist. Der Trend der letzten Jahre geht daher eindeutig in diese Richtung.

Werden alle Revisionsaufgaben in einer einzigen Revisionsstelle konzentriert, ist diese im Allgemeinen allein für die Wahrnehmung aller Prüfungsaufgaben innerhalb der Unternehmung wie auch bei in- und ausländischen Tochtergesellschaften zuständig. Die Vorteile einer zentralen Organisationsform liegen vor allem darin, dass die grundsätzlichen Voraussetzungen erfolgreicher Revisionstätigkeit erfüllt sind: Unabhängigkeit, Objektivität, Autorität, eindeutige Zuständigkeit usw., und durch erhöhte Kapazitätsauslastung und Vermeidung von Doppelarbeiten den wirtschaftlichen Anforderungen entsprochen werden kann. Nachteilig können sich höhere Qualifikationsanforderungen an die Mitarbeiter, eine größere räumliche Entfernung zu den Prüfbereichen und damit längere Prüfzyklen und geringere Prüfungsintensität auswirken.

Unterstellt man die Interne Revision direkt dem Aufsichtsrat, könnte sie zwar auch die Geschäftsleitung und Vorstandsinstanz prüfen. Derartige organisatorische Strukturen scheitern jedoch häufig schon deswegen, weil dem Aufsichtsrat im Regelfall die Kapazität und Kompetenz für den laufenden Prüfungseinsatz der Internen Revision fehlt. Die Unterstellung unter die Geschäftsleitung sichert demgegenüber im Regelfall eine prüfobjektnahe, unabhängige und wirksame Prüfung und Berichterstattung.

Im Rahmen einer verstärkten Exponierung der Internen Revision wird in einigen Unternehmen dazu übergegangen, die Interne Revision als eigenständige Gesellschaft aus der Unternehmung auszugliedern. Der Vorteil einer größeren Distanz und damit Neutralität zu den Prüfungsbereichen kann jedoch weit gehend kompensiert werden durch erhöhte Revisionskosten, deren Weiterverrechnung auch zu Prüfhemmnissen führen kann. Eine erhöhte Distanz kann sich darüber hinaus auch nachteilig auf die Erfüllung der Revisionsaufgaben auswirken, wenn sich längere Prüfungszyklen ergeben und eine geringere Vertrautheit mit den Prüfobjekten vorliegt. Daher besitzt die rechtliche Ausgliederung der Internen Revision bisher nur eine geringe praktische Bedeutung.

Nicht selten findet man eine Konstellation, bei der die Abteilungen Organisation und Interne Revision zusammengefasst werden. Für eine organisatorische Zusammenfassung spricht beispielsweise, dass aus der Kooperation verbesserte Kenntnisse organisatorischer Tatbestände resultieren können. Die Organisationsabteilung kann bei der Durchsetzung organisatorischer Empfehlungen der Internen Revision mitwirken und Prüfungsgrundlagen in Form von Soll-Vorschriften und installierten Kontrollsystemen liefern. Im Gegenzug liefert die Interne Revision wichtige Grundlagen zur Beseitigung organisatorischer Mängel und empfiehlt Maßnahmen zur Verbesserung der Ablauforganisation. Gegen eine Zusammenfassung beider Abteilungen spricht die Prozessabhängigkeit der Organisation und die Prozessunabhängigkeit der Internen Revision. Eine Zusammenlegung gefährdet die Gewährleistung von Objektivität und Selbstkritikfähigkeit der Internen Revision, da die Stabsstelle Organisation zum engen Prüfungsbereich der Internen Revision gehört. Eine Lösungsmöglichkeit besteht allenfalls in der Institutionalisierung der Stabsstellen Recht, Organisation und Interne Revision als geschlossener Verantwortungsbereich und ihre Zusammenfassung unter gemeinsamer kaufmännischer Oberleitung.

In der betrieblichen Praxis wird die Interne Revision fast ausschließlich dem Vorstandsvorsitzenden (Direktorialprinzip) oder dem Gesamtvorstand (Kollegialprinzip) zugeordnet. Bei beiden Zuordnungsformen kann die hohe Aufgabenkonzentration und Arbeitsbelastung aber zu einer Vernachlässigung der Revisionsfunktion führen. Bei einer Zuordnung zum Gesamtvorstand können durch die Mehrfachunterstellung zusätzliche Beeinträchtigungen entstehen, weil der Abstimmungs- und Koordinationsaufwand zwischen den einzelnen Mitgliedern zu Missverständnissen führen kann.

Sofern der Controller unmittelbar der Unternehmensspitze angehört, ist die Zuordnung zu ihm durchaus mit Vorteilen verbunden, da er im Allgemeinen derjenige ist, der durch seine Stellung und fachliche Autorität die Arbeit der Internen Revision am stärksten fördern kann.

2. Die interne Organisation der Revisionsabteilung

Auch die interne Organisation der Revisionsabteilung ist stark von der Unternehmensgröße abhängig. Grundsätzlich kann sie aber strukturiert werden nach

• hierarchischen Gesichtspunkten,

• Aufgabengebieten der Revision oder

• geografischen Gesichtspunkten.

Mit einer gewissen Abteilungsgröße verselbstständigen sich die so genannten Innendienstaufgaben wie Verwaltung, Planung und Überwachung. Ein mögliches Organisationsschema wird durch die folgende Abbildung wiedergegeben:

Personell muss der Prüfbereich erheblich gegenüber den anderen Stellen dominieren. Die weiteren Stellen sind in erster Linie für spezielle Zuarbeiten und aus Gründen einer vertraulichen Bearbeitung erforderlich.

Insbesondere für Konzerne kann die Frage nach der Zentralisation oder Dezentralisation der Internen Revision von großer Bedeutung sein. Bei einer dominierenden Muttergesellschaft mit Tochtergesellschaften im gleichen Staat wäre eine Zentralrevision sicherlich zweckmäßiger als bei einem Konzernverbund mit gleichwertigen Unternehmen und großer regionaler Streuung der einzelnen Tochtergesellschaften.

Grundsätzlich ist für eine befriedigende Funktionserfüllung die personelle Ausstattung der Revisionsabteilung nach Mitarbeiterzahl und Mitarbeiterqualifikation von großer Bedeutung. Komplizierte und Zeit raubende Prüfungen bei weltweit dezentralisierten Unternehmen verlangen höhere Personalbestände als überschaubare Unternehmen mit gut ausgebautem internen Kontrollsystem und überschaubarem Leistungsprogramm. Regelmäßig haben Dienstleistungsunternehmen wie Versicherungen und Kreditinstitute größere Revisionsabteilungen als Industrieunternehmen. Die Spannweite reicht auch heute noch von ca. 0,5 bis 4 Prüfer je tausend Mitarbeiter.

Der Interne Revisor muss über ein breites Spektrum betriebswirtschaftlicher und juristischer Kenntnisse verfügen und sich verstärkt auch im Bereich der EDV gut bis sehr gut auskennen. In Industrieunternehmen ist auch ein gewisses technisches Verständnis unumgänglich.

1. Überblick

Die Steuerplanung gehört zu den Aufgaben der Steuerabteilung und wird als Subsystem des Planungssystems angesehen. Die Notwendigkeit eines Controllings im Rahmen der Steuerplanung ergibt sich aus dem Einfluss der Steuern auf das Controlling sowie der controllingseitigen Unterstützung der Steuerplanung. Es handelt sich diesbezüglich aber nicht um ein umfassendes und eigenständiges Bereichscontrolling, welches sich mit koordinatorischen Problemstellungen befasst, die nicht bereits durch das allgemeine Controlling oder andere Abteilungen bearbeitet werden. Vielmehr sind unterstützende und koordinierende Controlling-Aufgaben im Rahmen des Steuerplanungsprozesses zu erfüllen.

In prozessualer Hinsicht lässt sich das Aufgabengebiet am besten mit dem Investitionscontrolling vergleichen. Sowohl beim Investitionsprozess als auch in der Steuerplanung wird aus mehreren Alternativen ausgewählt. Im Anschluss daran wird die Alternative mit dem höchsten Zielerreichungsgrad umgesetzt, kontrolliert und eventuell nachgebessert. Ähnlich dem Investitionsprozess im Investitionscontrolling ist der Steuerplanungsprozess als Gegenstand des Controllings im Rahmen der Steuerplanung anzusehen.

2. Einzelne Aufgabenbereiche des Controllings im Rahmen der Steuerplanung

3. Organisatorische Umsetzung

Um die Controlling-Aufgaben im Rahmen der Steuerplanung zu erfüllen, ist eine Verbindung von steuerlichem Fachwissen mit Controlling-Kenntnissen erforderlich.

Werden die skizzierten Aufgaben der Controlling-Abteilung zugewiesen, gibt es zwei Alternativen, um das benötigte steuerliche Fachwissen dort aufzubauen. Zum einen können sich Controller das steuerliche Fachwissen aneignen. Aufgrund der Komplexität des Steuerrechts, die durch eine multinationale Ausrichtung verstärkt wird, ist von dieser Variante allerdings abzuraten. Zum anderen könnte ein Mitarbeiter der Steuerabteilung in die Controlling-Abteilung versetzt werden und dort eine fachliche Unterweisung im Controlling erhalten. Dann besteht allerdings das Problem, die notwendige steuerliche Fachexpertise langfristig zu gewährleisten.

Sofern die Aufgaben in der Steuerabteilung angesiedelt werden sollen, muss das notwendige Wissen in Bezug auf die Methoden und Instrumente des Controllings dort aufgebaut werden. Dazu wird entweder ein Steuerexperte im Controlling fachlich unterwiesen oder ein Controller in die Steuerabteilung versetzt. Der Aufbau des steuerlichen Fachwissens durch einen Controller ist zwar anspruchsvoll, durch den regelmäßigen Kontakt mit Steuerfachleuten und bei Unterstützung durch Mitarbeiter der Steuerabteilung aber durchaus möglich. Die Unterweisung eines Mitarbeiters der Steuerabteilung im Controlling ist demgegenüber wegen der mangelnden Einbindung in die Funktionen des allgemeinen Controllings weniger erfolgversprechend.

Insgesamt spricht die Abhängigkeit des steuerlichen Fachwissens vom sich schnell ändernden und komplexen Steuerrecht eher für eine Aufgabenerfüllung in der Steuerabteilung. Die notwendige Einbindung in das allgemeine Controlling legt die Aufgabendelegation an einen ausgebildeten Controller nahe. Eine enge Zusammenarbeit zwischen den Fachleuten der Controlling-Abteilung und der Steuerabteilung ist aber unabhängig von den organisatorischen Strukturen einer Unternehmung und den Fachkenntnissen der verantwortlichen Mitarbeiter in jedem Fall erforderlich.

1. Überblick

Deutsche Konzerne zeichnen sich durch eine zunehmende Intensivierung und Ausweitung internationaler Aktivitäten aus. Die wachsende Investitionstätigkeit im Ausland hat zum Entstehen sehr heterogener globaler Unternehmensstrukturen geführt, die z.B. neu gegründete Tochtergesellschaften, Akquisitionen und Gemeinschaftsunternehmen umfassen.

Demgegenüber ist die Internationalisierung im Bereich des Steuerrechts noch nicht weit fortgeschritten. Da jeder Staat über ein eigenes Steuersystem verfügt, muss ein weltweit aufgestellter Konzern entsprechend viele unterschiedliche Steuerordnungen beachten. Auch wenn Doppelbesteuerungsabkommen Streitfragen in der Besteuerungskompetenz regeln, kann es durch grenzüberschreitende Tätigkeiten zu Mehr- bzw. Minderbelastungen im Vergleich zum deutschen Steuerniveau kommen.

Damit solche Mehr- bzw. Minderbelastungen nicht erst im Nachhinein im Rahmen der steuerlichen Veranlagung erkannt werden, ist eine Planung notwendig. Diese originär der Steuerabteilung zuzurechnende Aufgabe der Steuerplanung wirkt in viele andere Unternehmensbereiche hinein, z.B. die Investitions- und Finanzplanung. Der Koordinationsbedarf wie auch die Vielzahl der bei der Steuerplanung zu berücksichtigenden Informationen erfordern die Unterstützung durch das Controlling.

Hinweis:

Die internationale Steuerplanung muss neben der deutschen mindestens ein ausländisches Steuersystem sowie das zwischenstaatliche Recht, insbesondere in Form der Doppelbesteuerungsabkommen, berücksichtigen.

2. Aufgaben und Ziele der internationalen Steuerplanung

Die Betätigungsfelder der Steuerplanung ergeben sich aus dem steuerlichen Zielsystem. Die daraus abgeleiteten komplementären Unterziele werden in quantitative und qualitative Ziele unterschieden. Die relative Steuerminimierung wird dabei als wichtigstes quantitatives Ziel angesehen.

In den letzten Jahren gewinnt die Optimierung der Konzernsteuerquote zunehmend an Bedeutung. Mit ihrer Hilfe wird am Kapitalmarkt die Effizienz der Steuerpolitik eines Unternehmens beurteilt. Berechnet wird die Steuerquote als Verhältnis des Steueraufwands zum Jahresüberschuss vor Steuern. In der Regel werden nur Steuern vom Einkommen und Ertrag berücksichtigt, da nur sie in einem sachlichen Zusammenhang zum Jahresüberschuss stehen.

Im Zusammenhang mit der internationalen Steuerplanung lassen sich aus der relativen Steuerminimierung komplementäre Unterziele ableiten. Hierzu gehören die Vermeidung der Doppelbesteuerung und die Nutzung von Minderbesteuerungen.

Doppelbesteuerung
Eine rechtliche Doppelbesteuerung liegt vor, wenn derselbe Steuerpflichtige mit denselben Einkünften oder Vermögenswerten gleichzeitig in zwei oder mehreren Staaten zu gleichen oder vergleichbaren Steuern herangezogen wird.	Bei der wirtschaftlichen Doppelbesteuerung wird die Identität des Steuerpflichtigen zugunsten einer wirtschaftlich definierten Identität aufgeben. Sie liegt z.B. vor, wenn der Gewinn eines ausländischen Tochterunternehmens im Ausland der Besteuerung unterworfen wird und gleichzeitig im Inland als Beteiligunsertrag der Obergesellschaft steuerpflichtig ist.

Eine Minderbesteuerung liegt vor, wenn durch die Nutzung internationaler Belastungsunterschiede eine Senkung des Steuerniveaus im Vergleich zur Belastung im Wohnsitzstaat erreicht wird. Hierzu werden zwischenstaatliche Steuergefälle, Unterschiede in den internationalen Steuersystemen und lückenhafte zwischenstaatliche Abstimmungen ausgenutzt. Eine Minderbesteuerung kann somit innerhalb eines Konzerns entstehen, wenn Steuersubstanz, z.B. in Form von Gewinnen, auf ausländische Tochtergesellschaften verlagert wird, dort einer niedrigeren Besteuerung unterliegt und bei der Ausschüttung an die inländische Obergesellschaft von der inländischen Besteuerung freigestellt wird (Verrechnungspreise).

Neben den quantitativen Zielen werden im Rahmen der Steuerplanung auch einige, meist langfristige, qualitative Ziele verfolgt:

• Mit dem steuerlichen Goodwill bezeichnet man einen guten Ruf der Unternehmung gegenüber der Finanzverwaltung. Er kann bei Ermessensentscheidungen des Finanzamts vorteilhaft sein.

• Unter Anpassungsfähigkeit ist die steuerliche Flexibilität zu verstehen, mit der auf veränderte ökonomische oder steuerliche Rahmenbedingungen durch entsprechende steuerliche Gestaltungen reagiert werden kann.

• Das Streben nach Sicherheit und Unabhängigkeit führt zu einer relativen Minimierung von steuerlichen Risiken in Form unerwarteter Steuernachzahlungen und Sanktionen. Die Anpassungsfähigkeit sowie die Sicherheit und Unabhängigkeit besitzen aufgrund der erhöhten Komplexität in der internationalen Steuerplanung einen hohen Stellenwert.

3. Systematisierung der Steuerplanung

Die Steuerplanung gehört zu den Aufgaben der Steuerabteilung und wird als Subsystem des Planungssystems angesehen. Die verschiedenen Tätigkeitsfelder der Steuerplanung können der strategischen, taktischen und operativen Planung zugeordnet bzw. in drei Partialmodelle untergliedert werden. Die folgende Abbildung stellt die Zusammenhänge zwischen diesen Systematisierungen der Steuerplanung dar:

Im Rahmen der strategischen Planung beschäftigt sich die Steuerplanung vor allem mit grundlegenden Entscheidungen wie der Rechtsformwahl und der Standortwahl. Auf der Ebene der taktischen Planung beziehen sich die Tätigkeitsfelder vor allem auf den Bereich der Investitions- und Finanzplanung. Ferner wird der taktischen Planungsebene auch die Steuerbilanzplanung zugewiesen, die versucht, die steuerlichen Ansatz-, Bewertungs- und Abschreibungswahlrechte auszunutzen, um den steuerlichen Totalerfolg belastungsminimierend auf die Einzelperioden zu verteilen. Die operative Planung bewertet den steuerlichen Einfluss auf die Produktions- und Absatzplanung.

4. Abgrenzung des Controllings im Rahmen der Steuerplanung

Die Notwendigkeit eines Controllings im Rahmen der Steuerplanung ergibt sich aus dem Einfluss der Steuern auf das Controlling sowie der controllingseitigen Unterstützung der Steuerplanung.

Zu den Zielen des Controllings zählt das Erreichen und Bewerten eines gesetzten Erfolges. Der steuerliche Erfolgseinfluss besteht darin, dass nur verbleibende Mittel (nach Steuern) einen Zielbeitrag erbringen. Im Rahmen der Erfolgsbewertung entscheidet das Controlling darüber, inwiefern Steuern als negative Erfolgsbeiträge vom ausländischen, lokalen Management beeinflussbar sind und diesem zugerechnet werden können. Ein Controlling-Ziel ist ferner die Herstellung der Vergleichbarkeit von Konzerneinheiten. Steuerlich motivierte Gestaltungen führen u.U. zu einer verzerrten Wirkung auf die Ergebnisse der Konzerneinheiten und können somit die Vergleichbarkeit einschränken.

Die Steuerbelastung muss darüber hinaus bei einer Vielzahl von unternehmerischen Entscheidungen berücksichtigt werden. Es besteht ein Einfluss auf konstitutive und funktionale Entscheidungen anderer Unternehmensbereiche. Bezüglich der Kontrolle langfristiger Planungen sind insbesondere die Planungsprämissen in Form steuerlicher Rahmenbedingungen wichtig, die einer Prämissen- und Konsistenzkontrolle unterzogen werden müssen. Bei eher kurzfristiger Absatz-, Produktions-und Investitionsplanungen sollten Steuern aufgrund ihres Kostencharakters berücksichtigt werden.

Einflüsse auf das Informationssystem ergeben sich daraus, dass steuerliche Informationen aus internen und externen Quellen für andere Teilbereiche der betrieblichen Planung bereitgehalten werden müssen. Diese Informationen sind zum einen in Form von Eingangsgrößen als Anregungen für Planungsprozesse erforderlich. So sollte im Rahmen der Investitionsplanung z.B. die Möglichkeit von steuerlichen Sonderabschreibungen berücksichtigt werden. Zum anderen werden Informationen über steuerliche Planungsprämissen benötigt, um Kontrollen zu erleichtern.

In umgekehrter Wirkungsrichtung lässt sich aus den Funktionen des Controllings auch eine notwendige Unterstützung der Steuerplanung durch Controlling-Aktivitäten ableiten:

• Im Rahmen der Koordinationsfunktion des Controllings geht es primär um die Abstimmung einzelner Entscheidungen auf ein gemeinsames Ziel hin. In der Steuerplanung werden Entscheidungen getroffen, die mit anderen betrieblichen Entscheidungen abzustimmen sind. Daher sollte sich die Koordinationsfunktion des Controllings auch auf die Steuerplanung erstrecken. Da Steuerzahlungen erst durch den betrieblichen Leistungserstellungsprozess ausgelöst werden, benötigt die Steuerplanung Informationen über andere betriebliche Teilpläne als Ausgangspunkt für die eigene Planung.

• Die Zielausrichtungsfunktion sorgt dafür, dass sich die Aktivitäten der einzelnen Unternehmensbereiche an einem gemeinsamen Oberziel, z.B. der langfristigen Gewinnmaximierung, orientieren. Dieses Ziel gilt auch für die Steuerabteilung, da sie in Form von Verwaltungskosten und Steuerzahlungen negative Zielbeiträge leistet.

• Die Anpassungs- und Innovationsfunktion zielt auf das frühzeitige Erkennen von Veränderungen in der relevanten Unternehmensumwelt ab. Zur Umwelt eines multinationalen Konzerns gehören auch inländische und ausländische Steuersysteme. In diesem Zusammenhang kommt der Steuerplanung die Aufgabe zu, durch Anpassungen frühzeitig auf Veränderungen zu reagieren bzw. selbst (z.B. durch Klagen vor Finanzgerichten) auf Änderungen hinzuwirken. Die Anpassungs- und Innovationsfunktion muss sich daher auch auf das frühzeitige Erkennen von Veränderungen in der steuerlichen Umwelt der Unternehmung erstrecken.

• Die Servicefunktion bezieht sich auf das Bereitstellen geeigneter Verfahren zur Koordination sowie auf die Informationsversorgung. Steuerliche Informationen müssen sowohl in der Steuerplanung als auch in Entscheidungen anderer Funktionsbereiche Berücksichtigung finden. In den Entscheidungsprozess der Steuerplanung müssen darüber hinaus auch nicht originär als steuerlich anzusehende Informationen einfließen. Zur Sicherung dieses Informationsflusses sollte das Controlling in seiner Tätigkeit als Informationsmakler die Steuerverwaltung bei der Informationsversorgung und somit die Steuerplanung unterstützen.

Insgesamt berührt das Controlling mit der Steuerplanung ein spezifisches Aufgabenfeld der Steuerabteilung. Es handelt sich diesbezüglich aber nicht um ein umfassendes und eigenständiges Bereichscontrolling, welches sich mit koordinatorischen Problemstellungen befasst, die nicht bereits durch das allgemeine Controlling oder andere Abteilungen bearbeitet werden. Vielmehr sind unterstützende und koordinierende Controlling-Aufgaben im Rahmen des Steuerplanungsprozesses zu erfüllen.

1. Überblick

Die Instandhaltungsanalyse stellt die Basis für eine fundierte Planung von Aktivitäten zur Erhaltung von Maschinen und Anlagen (Anlagenwirtschaft) dar. Sie wird im Rahmen einer Konstruktions- bzw. Systemanalyse vorbeugend durchgeführt und als Reaktion auf eingetretene Schäden als Schadensanalyse eingesetzt. Dabei kann die Analyse von Schwachstellen – als Bestandteil der Instandhaltungsanalyse – sowohl vorbeugenden als auch reaktiven Charakter haben.

Um eine ständige Verbesserung der Instandhaltbarkeit von Maschinen und Anlagen zu erreichen, ist die Instandhaltungsanalyse nicht nur ereignisorientiert (bei Neukonstruktionen oder Schäden), sondern über die gesamte Nutzungsdauer hinweg regelmäßig durchzuführen.

2. Konstruktionsanalyse

Die Konstruktionsanalyse determiniert den Instandhaltungsplan einer maschinellen Anlage. Ausgangspunkt der Konstruktionsanalyse ist eine hierarchisch gegliederte Beschreibung der Funktionen, die die zu analysierende Anlage zu erfüllen hat. Die oberste Hierarchieebene bildet die in der Planung festgelegte Gesamtfunktion der Anlage, zum Beispiel „Herstellen einer Spanplatte“. Eine solche Gesamtfunktion wird mit steigendem Detaillierungs- und Konkretisierungsgrad von Ebene zu Ebene bis zu direkt bauteilbezogenen Funktionen (wie zum Beispiel „Ventil öffnen“) in Teilfunktionen aufgegliedert.

In Abhängigkeit vom gewünschten Detaillierungsgrad werden den ermittelten Funktionen anschließend Bauteile, Komponenten und Systeme zugeordnet, mit denen die durch die Funktion festgelegten Anforderungen realisiert werden sollen. Hier beginnt die eigentliche Konstruktionsanalyse im Sinne der Instandhaltung, denn mit der Auswahl der Bauteile, Komponenten und Systeme zur Realisierung der geforderten Funktionen werden bereits in der Konstruktion die später an der Anlage anfallenden Instandhaltungsmaßnahmen festgelegt. Wird zum Beispiel ein Bauteil auf Verschleiß ausgelegt (zum Beispiel eine Reibkupplung), sind im Rahmen der Instandhaltung geeignete Maßnahmen zur Feststellung und Behandlung dieses Verschleißes erforderlich. Handelt es sich um Bauteile, für die eine Reparatur nicht wirtschaftlich ist, ergibt sich für die Instandhaltung die Notwendigkeit der Ersatzteilbevorratung. Insbesondere für den Lagerbestand macht es einen großen Unterschied, ob überwiegend baugleiche Normteile für gleiche Funktionen in der Anlage verwendet werden oder ob jeweils unterschiedliche Spezialanfertigungen bevorratet werden müssen.

Durch die Konstruktionsanalyse erhält man im Ergebnis eine detaillierte Übersicht der in einer Anlage verwendeten Bauteile mit zugeordneten Instandhaltungsmaßnahmen und eventuell benötigten Verschleiß- bzw. Ersatzteilen. Darauf aufbauend lassen sich in der Arbeitsvorbereitung Instandhaltungsstrategien, -pläne und -arbeitsabläufe entwickeln.

3. Schadensanalyse

4. Schwachstellenanalyse

1. Überblick

Neben Führen, Disponieren, Koordinieren und Organisieren gehören auch Überwachen, Planen und Steuern zu den wesentlichen Managementaufgaben. Auf Grund der Komplexität dieser Aufgabenstellungen kann die Unternehmensleitung diese Aufgaben heute im Allgemeinen nicht mehr allein erfüllen und delegiert daher unter anderem wesentliche Teile der Überwachungsfunktion an die Interne Revision und das Controlling.

Es existieren jedoch weder in der Literatur noch in der Praxis einheitliche und präzise Abgrenzungen der Begriffe „Revision“ und „Controlling“. In Anlehnung an das „Professional Internal Auditing Standard Volume“ des Institute of Internal Auditors wird hier unter Interner Revision eine prozessunabhängige Funktion zur Überwachung sämtlicher Aktivitäten eines Unternehmens im Auftrag der Unternehmensleitung verstanden.

Weit gehende Übereinstimmung besteht aber darin, dass die Interne Revision zum Internen Überwachungssystem des Unternehmens gehört. Zusammen mit den institutionalisierten Ergebnis-, Prozess- und Selbstkontrollen bildet die Interne Revision das Interne Kontrollsystem der Unternehmung.

Sowohl Interne Revision als auch Controlling sind Managementinstrumente, die delegierte Aufgaben der Unternehmensleitung ausführen. Auf Grund ihrer Stellung im Unternehmen ist die Revision im Gegensatz zum Controlling jedoch prozessunabhängig und ihre Betrachtungsweise ist überwiegend vergangenheitsbezogen. Sowohl Controlling als auch interne Revision haben zum Ziel, die Geschäftsleitung bei der Erreichung der Unternehmensziele (Ziele) zu unterstützen, doch ist die interne Revision vorrangig als Prüfungshilfe und das Controlling in erster Linie als Steuerungshilfe zu verstehen.

Trotz dieser Delegation von Überwachungsfunktionen ist die Unternehmensleitung ihrer originären Überwachungspflicht nicht enthoben. Die Geschäftsleitung hat sich davon zu überzeugen, dass die interne Revision die ihr übertragenen Aufgaben umfassend und effizient wahrnimmt.

2. Entwicklung der internen Revision

Ähnliche Entwicklungen, die die Controllingfunktion insgesamt stark erweitert haben, haben auch die Revisionsfunktion in der Unternehmung grundlegend gewandelt.

Ursprünglich war die interne Revision ausschließlich finanzorientiert (financial auditing). Mit zunehmender Komplexität des Unternehmensgeschehens wurden aber alle Bereiche der betrieblichen Tätigkeit Gegenstand ihrer Arbeit.

• Obwohl die Anfänge der internen Revision weit zurückreichen, ging es bei der internen Revision bis etwa 1900 in erster Linie um die Aufdeckung von Buchungsfehlern und Veruntreuungen.

• Die technische Entwicklung und die damit in Zusammenhang stehenden wachsenden Unternehmensgrößen, multinational operierende Konzerne, Wirtschaftskrisen, Unternehmenszusammenbrüche, Betrugsfälle usw. führten zwischen 1900 und 1960 zu einer starken Intensivierung der Internen Revision. Schwerpunkte bildeten die Grundsätze der ordnungsgemäßen Buchführung (GoB) sowie das Aufdecken von Fehlern, Unregelmäßigkeiten und Organisationslücken, wobei die Prüfungen überwiegendstichprobenweise erfolgten. Auch wurde die Bedeutung des internen Kontrollsystems für die unternehmerische Überwachung in diesem Zeitraum erkannt.

• Seit 1960 macht der steigende Computereinsatz EDV-gestützte Prüfungen erforderlich. Zu den Schwerpunkten der Revisionstätigkeit gehören neben der Installation von Frühwarnsystemen die Insolvenz- und Unterschlagungsvorbeugung. Operational Auditing und Management Auditing gewinnen stark an Bedeutung.

Zunehmend wird erkannt, dass sich die interne Revision nicht nur punktuell auf bestimmte Teilsysteme der Unternehmung konzentrieren sollte, sondern auch das Zusammenwirken einiger oder aller betrieblicher Teilbereiche zum Gegenstand ihrer Arbeit machen muss.

3. Aufgaben der internen Revision

Zum Aufgabengebiet der internen Revision gehören alle relevanten Bereiche und Sachgebiete des Unternehmens bzw. des Konzerns. Auf der Grundlage von durchgeführten Prüfungen gibt die interne Revision der Unternehmensleitung Informationen und Analysen, berät und unterbreitet Vorschläge.

Aus der Vielzahl möglicher Prüfungsgebiete werden im Folgenden die wichtigsten Betätigungsfelder der internen Revision vorgestellt.

4. Interne Revision und Abschlussprüfung

Der Abschlussprüfer gehört zu den wichtigsten externen Partnern der internen Revision. Obwohl beide Organe den Jahresabschluss prüfen, gibt es neben vielen Gemeinsamkeiten – wie folgende Abbildung aufzeigt – auch einige Unterschiede:

Eine Zusammenarbeit mit dem Abschlussprüfer führt zu einer Senkung der Prüfungskosten, einer Verbesserung der Prüfungsqualität und zu einer Beschleunigung der Prüfung. Sie erfolgt durch Austausch von Informationen, gemeinsame Auswertung von Berichten und die Abstimmung von Prüfungsgebieten und Zeiteinteilungen.

5. Organisation der internen Revision

Wenn man von der internen Revision Überwachungshilfen einfordert, so folgen daraus entsprechende Ansprüche an die organisatorische Einordnung der internen Revision in das Unternehmensgefüge (Interne Revision). Wichtig ist vor allem die Unabhängigkeit von den zu prüfenden Personen und Objekten und ein uneingeschränktes aktives und passives Informationsrecht.

Das wird im Regelfall dadurch erreicht, dass die Internen Revision als Stabsstelle bzw. Stabsabteilung disziplinarisch und funktional unmittelbar der Unternehmensleitung unterstellt wird.

6. Revisionsrichtlinien und Revisionshandbuch

Die Unternehmensleitung wird ihrer Überwachungsaufgabe nur dadurch gerecht, dass sie selbst die an die Interne Revision delegierten Aufgaben und deren wichtigsten Elemente für die nachgeordneten Führungsebenen definiert: Durch Revisionsrichtlinien werden die Aufgabenstellung der Internen Revision, die wesentlichen Bedingungen ihrer Arbeit sowie die Vorgehensweise bestimmt. Die Einzelheiten der Revisionsarbeit und die Revisionsrichtlinien werden in der Regel in einem Revisionshandbuch zusammengefasst, das zumindest so detailliert gestaltet sein sollte, dass es dem einzelnen Revisor eine klare Richtschnur für seine Arbeit liefert.

7. Berichterstattung

Der Revisionsbericht hat über Inhalt, Termine, Stellen, Art, Form und Ergebnisse der durchgeführten Prüfungen zu informieren. Folgende Berichtszwecke können unterschieden werden:

• Vermittlung von objektiven Informationen über das Ist- und Soll-Objekt der durchgeführten Prüfung

• Nachweis der durchgeführten Revisions-Tätigkeiten

• Nachweis darüber, welche Entscheidungen und Handlungen ausgelöst wurden

• Dokumentation über die Verhältnisse im Unternehmen

Beispielhaft kann ein Revisionsbericht folgenden Aufbau haben:

Üblicherweise fordern höhere Instanzen im Unternehmen kürzere und globalere Darstellungen, tiefere Ebenen hingegen stärkere Differenzierungen.

1. Überblick

Informationen stellen ein zweckorientiertes, sicheres oder zumindest wahrscheinliches Wissen dar. Im Rahmen der unternehmerischen Tätigkeit beziehen sich Informationen immer auf eine konkrete Entscheidungssituation und auf ein Entscheidungssubjekt, das für Entscheidungen Informationen benötigt. Um eine möglichst rationale Entscheidung zu gewährleisten, wird sich der Entscheidungsträger die erforderlichen Informationen entweder selbst besorgen oder besorgen lassen, sodass Informationen auch als planungs- oder entscheidungsbezogenes Wissen bezeichnet werden können.

Informationen sind jedoch nicht einfach vorhanden, sondern werden durch einen Entscheidungsträger für ein gegebenes oder selbst gestelltes Entscheidungsproblem gezielt gesucht. Damit lassen sich Informationen von Daten abgrenzen, die sich speichern, vorproduzieren und bei Bedarf wiedergewinnen lassen, wodurch sie in der Regel zu Informationen werden.

Beispiel:

2. Informationskategorien

Zur Beantwortung der Frage, auf welche Informationskategorien sich die Informationsaufgabe des Controllers bezieht, kann von der Grundaufgabe desControlling ausgegangen werden. Diese besteht in der Sicherung und Erhaltung der Koordinations-, Reaktions- und Adaptionsfähigkeit der Unternehmensleitung mittels Ausrichtung auf das gesetzte Ziel. Für das Controlling sind daher alle Informationen von Bedeutung, die zielorientiert (im Allgemeinen ergebnisrelevant) sind.

Das Kriterium der Zielorientierung von Informationen ist dabei sehr weit gefasst, sodass die Abgrenzung der für das Controlling relevanten Informationen nicht eindeutig möglich ist. Im Einzelfall werden daher Praktikabilitätserwägungen unter dem Aspekt der Unmittelbarkeit und Messbarkeit eine wichtige Rolle spielen.

Aus der Sicht von Controlling, Planung und Kontrolle ergeben sich hinsichtlich der Informationsversorgung folgende funktionale Anforderungen:

• Die Informationsversorgung muss sowohl betriebsinterne als auch unternehmensexterne Zustände abbilden können, damit Planungsprobleme sichtbar gemacht werden können.

• Die Informationsversorgung sollte auch Informationen über Handlungsmöglichkeiten und ihre Wirkungen aufzeigen.

• Die Informationsversorgung muss sich flexibel auf die sich rasch ändernden Umweltbedingungen einstellen können.

• Die Informationsversorgung muss wirtschaftlich sein.

Aus institutionaler Sicht bestehen folgende Anforderungen:

• Die Informationsversorgung soll benutzerorientiert sein und die oben genannten funktionalen Gesichtspunkte berücksichtigen.

• Die Informationsversorgung soll aus einem durchstrukturierten System mit klaren Aufgaben und Aufgabenabgrenzungen bestehen.

• Die Informationsversorgung hat alle Stufen von Planung und Kontrolle zu erfassen.

Informationsmerkmale werden regelmäßig durch ihren Aussageinhalt und ihre Aussageform definiert. Die Aussageform betrifft dabei die sprachliche Ausprägung der Information. Über inhaltliche Qualitätskategorien geben die Informationseigenschaften (Problemrelevanz, Wahrscheinlichkeit, Bestätigungsgrad, Überprüfbarkeit, Genauigkeit, Aktualität) Auskunft.

Bei der Ermittlung des Informationsbedarfs ist festzulegen, mit welcher Intensität die verschiedenen Informationsmerkmale erwartet werden. Wichtigste Fragestellung ist hierbei, welche Informationseigenschaften vorhanden sein müssen, um eine „optimale“ Information zu ermöglichen. Diese Frage lässt sich jedoch nur empirisch beantworten, da Wirtschaftlichkeitsfragen eine große Rolle spielen. Vom Controlling ist zu beachten, dass Informationen Wirtschaftsgüter darstellen, die zwar einen Nutzen stiften, aber auch mit Kosten verbunden sind.

3. Problemkategorien

Zur Lösung von Informationsproblemen können vier Problemkategorien unterschieden werden:

• Gegenstand des Mengenproblems ist die Frage nach dem erforderlichen Umfang von Informationen. Die typische Situation heute lässt sich beschreiben durch eine „Informationsarmut im Informationsüberfluss“. Es kommt daher nicht auf die Quantität der vorhandenen Informationen an, sondern auf deren Filterung, Kanalisation und Verdichtung zu möglichst aussagefähigen Informationen.

• Das Zeitproblem resultiert unmittelbar aus der zunehmenden Umweltdynamik, denn kürzere Planungs- und Kontrollzeiträume bedingen aktuellere Informationen sowohl über die unternehmensinterne als auch über die unternehmensexterne Situation.

• Die Fragestellung des Qualitätsproblems ist die Entscheidungsrelevanz der vorhandenen Informationen. Gefragt wird danach, wie sich die Zweckeignung von Informationen operationalisieren lässt und welche Einflussfaktoren sie bestimmen.

• Das Kommunikationsproblem betrifft die Kanalisation des Informationsflusses, da Informationen in der Regel nicht dort entstehen, wo sie auch benötigt werden.

4. Führungsinformationen

Alle Informationen, die für Planungs- und Kontrollzwecke benötigt werden, gehören in die Kategorie der Führungsinformationen:

• Führungsinformationen sind verdichtete Informationen, die aus einer Zusammenfassung von Einzelinformationen bestehen.

• Bei Führungsinformationen handelt es sich um verknüpfte Informationen, die Bezüge unterschiedlicher Informationen zueinander ausdrücken.

• Führungsinformationen werden von den Führungskräften im Unternehmen als relevant erkannt und akzeptiert.

Führungskräfte stellen an Informationen besondere Anforderungen. Ohne Anspruch auf Verallgemeinerung besteht im Allgemeinen folgender Bedarf:

• Schnelle und unter Umständen auch spekulative Informationen sind wichtiger als „vollkommen“ richtige Informationen.

• Informationen, die als entscheidungsrelevant einzustufen sind, werden gegenüber Informationen allgemeiner Art bevorzugt.

• Verbale Informationen werden gegenüber schriftlichen Informationen bevorzugt.

1. Überblick

Der Begriff der Integration lässt sich vom lateinischen Verb „integrare“ (vervollständigen) bzw. vom Substantiv „integratio“ (Wiederherstellung eines Ganzen) ableiten. Man versteht darunter die Herstellung einer Einheit oder die Eingliederung in ein größeres Ganzes. Weniger eindeutig als die Semantik ist allerdings die Anwendung des Integrationsbegriffs in der Betriebswirtschaftslehre, wo die Definitionsversuche ebenso zahlreich wie unterschiedlich sind.

Überzeugen kann im Rahmen akquisitionsbezogener Fragestellungen allerdings der Definitionsversuch von Gerpott, der den Prozess der Integrationsgestaltung in den Vordergrund stellt und somit Ansatzpunkte eines gestaltenden Eingreifens entlang des Integrationsprozesses liefert (Akquisitionsplanung). Der Kern der Integrationsgestaltung besteht danach darin, dass erwartete Synergiepotenziale in tatsächliche Synergieeffekte umgewandelt werden, wobei man diese Umwandlung durch Ressourcentransfers erreicht, die sich in vier verschiedenen Dimensionen abspielen können (vgl. Abbildung 1).

Akquisitionsrelevante Synergiepotenziale
Finanzwirtschaftliche Synergiepotenziale	Güterwirtschaftliche Synergiepotenziale	Wissensbezogene Synergiepotenziale	Marktliche Synergiepotenziale
Wertsteigerungschancen im Finanzbereich: Bessere Kapitalstruktur Niedrige Kapitalkosten Geringeres Risiko Cash-Management Niedrige Kapitalkosten	Konsolidierung des Overheads: Zusammenfassung von Service-/Sekundärabteilungen Eliminierung nicht wertschöpfender Aktiva und Aktivitäten	Know-how-Transfer im Managementbereich: Neue Steuerungsgrößen Effizientere Führungsstile	Economies of scope/scale: Cross-Selling von Produkten Zugang zu neuen Märkten Technologietransfer Erweiterte geografische Abdeckung
Umstrukturierung von Vermögenswerten: Liquidationen Desinvestitionen Spin-offs	Beschaffungswesen: Kostendegression durch hohes Beschaffungsvolumen Identifikation unternehmensübergreifender Preisunterschiede etc.	Know-how-Transfer im Organisationsbereich: Angepasste Anreizsysteme Neue Organisationsformen (Center-Organisationen, Vertriebsstrukturen)	Marktchancen: Optimale Nutzung der Vermögenswerte (Markennamen etc.) Optimale Nutzung der Erfahrungswerte Erhöhte Marktmacht
Realisierung ungenutzter Wertsteigerungspotenziale: Reduzierung des Netto-Umlaufvermögens Verkauf nicht ausgelasteter Immobilien	Marketing und Vertrieb: Eliminierung von Budgets mit identischer Zielabdeckung Konsolidierung von Regionalbüros	Know-how-Transfer im operativen Bereich: IT-Know-how Know-how im Bereich des Lieferantenmanagements Verfahrens-Know-how
Alternative Finanzierungsmöglichkeiten: IPOs Nutzung innovativer Finanzierungsinstrumente Sale & Lease Back	Rechnungswesen: Konsolidierung der Kostenstellen Konsolidierung der Debitoren-/Kreditorenbuchhaltung

Versteht man unter Integrationserfolg einen realisierten Ressourcentransfer, so ist Gegenstand des Integrations-Controlling der zu vollziehende Ressourcentransfer in der finanzwirtschaftlichen, güterwirtschaftlichen, wissensbezogenen und marktlichen Dimension. Das Integrations-Controlling ist somit ein Subsystem des Akquisitions-Controlling-Systems, welches die komplette Transaktion ausgehend von der Strategiephase über die Phase der Partnersuche und Partnerbewertung und des Closing bis hin zur Integrationsphase begleitet.

Dabei beziehen sich die funktionalen Aspekte des Integrations-Controllings auf die Aufgaben, die im Rahmen der Integrationsgestaltung entlang des Akquisitionsprozesses durchgeführt werden müssen, um eine Integration erfolgreich zu Ende zu bringen. Zweckmäßig ist eine Aufteilung in strategische und operative Aufgaben (vgl. Abbildung 2).

Zu den strategischen Aufgaben des Integrations-Controllings gehören:

• Die Entwicklung von Planungs- und Kontrollverfahren für die Integrationsgestaltung

• Die Entwicklung von Verfahren zur Planung von Integrationsbedarf und Integrationspotenzial

• Die Entwicklung von Verfahren zur Kostenabschätzung der Integrationsgestaltung

• Die Durchführung und Betreuung des strategischen Integrations-Planungsprozesses, insbesondere die Unterstützung bei der Auswahl der Integrations-Strategie

• Die Gestaltung eines Informationsversorgungs-Systems für die Planung und Kontrolle der Integrationsgestaltung (Information).

• Die Aufklärung über Art, Umfang und Zeitpunkt des geplanten und tatsächlichen Anfalls der Ressourcentransfers.

Zu den operativen Aufgaben des Integrations-Controllings gehören:

• Die Durchführung der Koordinationsfunktion im operativen Bereich

• Die integrationsspezifische Planung eines konkreten Akquisitionsprozesses

• Die Inganghaltung der Planungstätigkeit und die Koordination der Teilpläne

• Die operative Gestaltung und Pflege des Informationsversorgungs-Systems, d.h. die tatsächliche Informationsbeschaffung und aufbereitung aller für die Integrationsgestaltung relevanten Daten (Informationsbedarf)

• Die Ausübung der operativen Kontrolle der Integrationsgestaltung, d.h. die Durchführung von Soll-Ist-Vergleichen, beispielsweise hinsichtlich erwarteter und tatsächlich realisierter Ressourcentransfers, und die Realisierung erforderlicher Gegensteuerungs-Aktivitäten

Aus instrumentaler Sicht gehören zu den Aufgaben des Integrations-Controllings insbesondere die Erstellung, Implementierung und der Einsatz adäquater Instrumente zur Planung, Steuerung und Kontrolle der Integrationsgestaltung. Einen viel versprechenden Ansatz hierzu stellt eine abgewandelte Form der Balanced Scorecard dar. Diese Anpassung der Balanced Scorecard zum so genannten „PMI-Dashboard“ knüpft an den zu realisierenden Synergiepotenzialen und Parametern der Integrationsgestaltung an. Das PMI-Dashboard unterstützt den optimalen Ressourcentransfer in den Synergiedimensionen und leistet als Controlling-Instrument einen Beitrag zur Realisierung des Integrationserfolges:

• Zur Sicherstellung des Ressourcentransfers in der finanzwirtschaftlichen Dimension werden relevante Zielgrößen ermittelt, die sich aus den erwarteten finanzwirtschaftlichen Synergiepotenzialen ableiten lassen. Operationalisiert werden diese Zielgrößen über Maßzahlen und an Zeitfenster gebundene Zielvorgaben (vgl. Abbildung 3).

  

• Der güterwirtschaftliche Ressourcentransfer stellt im Rahmen der Integration der Akquisitionspartner die am nächsten liegende Dimension dar. Hierbei stehen Themen wie die Optimierung von Produktionsstandorten, die Neuregelung von Funktionen, Verantwortlichkeiten und Entscheidungsregeln oder die Homogenisierung von Planungs-, Informations- und Entgeltsystemen im Vordergrund. Je nach Akquisition existieren hinsichtlich des Integrationsumfangs und der Integrationstiefe einzelner betrieblicher Funktionen unterschiedliche Varianten. Das Spektrum reicht von einer vollständigen Funktionsintegration (beispielsweise im Beschaffungsbereich) über die Teilfunktionsintegration bis hin zur „Null-Integration“.

• Die wissensbezogene Dimension des PMI-Dashboard dient der Planung, Steuerung und Kontrolle des Know-how-Transfers in verschiedenen Bereichen, insbesondere im Management-Bereich, im Organisationsbereich und im operativen Bereich. Die Dimension des wissensbezogenen Ressourcentransfers richtet sich in erster Linie an die Wissensträger im Unternehmen.

• Die Realisierung des marktlichen Ressourcentransfers hängt von der verfolgten Marktstrategie der Akquisitionspartner ab. Ausgehend von der isolierten Marktsicht der an der Transaktion beteiligten Unternehmen ist eine konsolidierte Betrachtung der integrierten Geschäftsfelder erforderlich. Gemeinsam sind Verbesserungspotenziale der aktuellen Wettbewerbsposition zu eruieren und eine Gesamtstrategie abzuleiten.

• Die Unterschiede bezüglich der Auffassungen zur Relevanz der Rolle der Unternehmenskultur bei Akquisitionen in Wissenschaft und Praxis sind bemerkenswert. Unstrittig ist gleichwohl, dass die kulturelle Integration als definierter Prozess dem Management zugänglich ist. Unterschiede im unternehmenskulturellen bzw. auch sozio-technischen Bereich können mittels Zielgrößen operationalisiert werden. Die verschiedenen Unternehmenskulturen der Akquisitionspartner und die Art und Weise der kulturellen Integration sind relevant für die Ressourcentransfers in den jeweiligen Dimensionen. Sie lassen sich neben den vier Synergieperspektiven ebenfalls als Controlling-Objekt in dem PMI-Dashboard abbilden (vgl. Abbildung 4).

  

Vereinigt man die Dimension der kulturellen Integration mit den vier Dimensionen des Ressourcentransfers, erhält man das komplette PMI-Dashboard. Es enthält die durch die Integration erwarteten Synergien und operationalisiert diese mittels der Übersetzung in Ziel- und Maßgrößen. Mit seiner Hilfe können die Ressourcentransfers geplant, gesteuert und kontrolliert werden. Abweichungsanalysen geben Aufschluss über Fehlentwicklungen in den einzelnen Ressourcentransferdimensionen und ermöglichen frühzeitige Korrekturen. Darüber hinaus werden mit seiner Hilfe die Integrationsziele visualisiert, sodass diese sowohl auf Management- als auch auf Mitarbeiterebene besser kommuniziert werden können. Allerdings sind folgende Punkte zu beachten:

• Das PMI-Dashboard darf nicht zu einer Kennzahleninflation führen. Zu viele Kennzahlen machen das PMI-Dashboard unübersichtlich.

• Bezüglich Struktur und Inhalt darf das PMI-Dashboard nicht statisch sein. Vielmehr ist es im Verlauf des Akquisitionsprozesses ständig an neue Erkenntnisse und Rahmenbedingungen anzupassen.

• Bedingt durch die wechselseitigen Abhängigkeiten der einzelnen Dimensionen ist die Optimierung des Gesamtsystems anzustreben, nicht die Optimierung der Subsysteme.

Zur Bestückung der verschiedenen Dimensionen des PMI-Dashboard bietet sich als Instrument eine Stärken-Schwächen-Analyse der an der Akquisition beteiligten Unternehmen zu Anfang des Akquisitionsprozesses an. Sie kann die Ausgangslage der Akquisitionspartner erfassen und bietet so die Möglichkeit, zunächst potenzielle Synergieeffekte entlang der gesamten Wertschöpfungskette sowie innerhalb der verschiedenen Synergiedimensionen zu analysieren.

2. Institutionale Aspekte des Integrations-Controllings

Die funktionalen und instrumentalen Aspekte des Integrations-Controllings können einen gewichtigen Beitrag zur praktischen Problemlösung leisten. Darüber hinaus müssen jedoch auch alle wesentlichen Aspekte in einer konkreten organisatorischen Lösung verankert werden. Die Organisation ist einerseits zu planen, zu steuern und zu kontrollieren, andererseits ist das Controlling zu organisieren. Hierbei sind ablauf- und aufbauorganisatorische Aspekte zu unterscheiden.

1. Überblick

Innovationen stellen einen wichtigen Motor für die wirtschaftliche Entwicklung eines Unternehmens und auch von Regionen dar. Insbesondere in industrialisierten Volkswirtschaften mit hohen Löhnen und ausgebauten sozialen Sicherungssystemen sind Innovationen für die Entwicklung neuer Produkte sowie Produktivitätssteigerungen erforderlich, um trotz Globalisierung und steigendem internationalen Wettbewerb konkurrenzfähig zu bleiben. Wegen dieser hohen Bedeutung von Innovationen stellt sich die Frage, welches die treibenden Kräfte von Innovationen sind und wie sich die Durchführung von Innovationen organisieren lässt.

2. Die Organisation von überbetrieblichen Lerneffekten

Seit Erscheinen von Michael Porters„The Competitive Advantage of Nations“ (1990) finden so genannte Innovationscluster öffentliche Aufmerksamkeit (Porters Strategiekonzept). Hierbei handelt es sich um unterschiedlich geformte Gruppierungen von Unternehmen, die die von der neuen Wachstumstheorie hervorgehobenen „Wissen-Spillover“ ausnutzen und auf der Grundlage einer Kooperation der Unternehmen die Internalisierung dieser externen Effekte ermöglichen.

In den letzten Jahren hat die Innovationsforschung sehr unterschiedliche Formen und Ausprägungen solcher Cluster identifiziert und analysiert. Danach lassen sich erfolgreiche betriebliche Innovationen nicht lediglich durch demand pull (Marktnachfrage) oder technology push erklären. Vielmehr wurde aufgezeigt, dass die Kooperation von verschiedenen Unternehmen und wirtschaftsfördernden bzw. -unterstützenden Einrichtungen wie zum Beispiel Transferstellen, Technologiezentren, Forschungseinrichtungen etc. einen deutlichen Beitrag zur Steigerung der Innovationsaktivitäten geleistet haben. Die identifizierten Cluster lassen sich wie folgt kategorisieren:

• Geografische Cluster können lokal, regional, national oder global ausgerichtet sein

• Horizontale Cluster richten sich an den gemeinsamen Produktionsaktivitäten, etwa eines Sektors, aus.

• Vertikale Cluster orientieren sich an den Produktionsketten.

• Laterale Cluster engagieren sich in unterschiedlichen Sektoren und sind auf ähnliche Kompetenzen oder Aktivitäten angewiesen (zum Beispiel Distributionslogistik).

• Technologische Cluster interessieren sich gleichermaßen für die Entwicklung bzw. Nutzung bestimmter Querschnittstechnologien (zum Beispiel Nanotechnik).

• Forschungs- und Innovationscluster, deren Gemeinsamkeit die Forschungsintensität bildet (zum Beispiel Technologieparks).

• Netzwerkcluster betrachten unabhängig von spezifischen Projekten die Kooperation als ein zentrales Innovationsinstrument.

Die verschiedenen Kriterien zur Bildung von Clustern stellen unterschiedliche Anforderungen sowohl an die Unternehmensstrategien als auch an unterstützende politische Programme zur Innovations- und Wachstumsentwicklung.

3. Innovationsgenerationen und -strategien

Bezüglich der Innovation unterscheidet man häufig lediglich zwischen angebotsorientierten Strategien (technology push) und nachfrageorientierten Strategien (market pull). Allerdings kommt der britische Innovationsforscher Roy Rothwell auf der Grundlage der Auswertung verschiedener Interpretationsansätze zu fünf unterschiedlichen Kategorien, die sich wesentlich besser dazu eignen, die Komplexität des Innovationsverhaltens von Unternehmen zu erfassen:

• Beim technology push (angebotsorientiert) entscheiden die technologischen Potenziale der Unternehmen über deren Innovationen, die dann über Marketingaktivitäten an die Kunden herangetragen werden.

• Beim market pull (nachfrageorientiert) entscheidet die Marktnachfrage über die Innovationsaktivitäten der Unternehmen.

• Bei interaktiven Innovationen (iterativ angebots- und nachfrageorientiert) werden „market pull“ und „technology push“ parallel eingesetzt und aufeinander abgestimmt. Unternehmungen verlassen sich nicht nur auf die eigenen Potenziale, sondern gleichen diese mit den Signalen des Marktes ab und entwickeln sie weiter.

• Bei integrierten Innovationen (maßgeschneiderte Einzellösungen) werden gemeinsam mit Zulieferern, Kunden, Konkurrenten, Forschungseinrichtungen, Ingenieurbüros etc. Probleme identifiziert und maßgeschneiderte Lösungen entwickelt.

• Bei systemintegrierten Innovationen (maßgeschneiderte Systemlösungen) werden Strategien entwickelt, mit denen man eine ständige, über elektronische Datenkommunikation sichergestellte, dauerhafte Zusammenarbeit mit Zulieferern, Kunden, Konkurrenten, Forschungseinrichtungen, Ingenieurbüros etc. verfolgt.

Anders als die ersten drei Strategien, die nicht auf eine systematische Zusammenarbeit mit anderen Akteuren setzen, bauen die beiden letzten Innovationsstrategien gezielt auf Kooperation. Allerdings ist auch bei den ersten drei Varianten ein kooperatives Verhalten nicht ausgeschossen. So könnten zum Beispiel Detaillösungen im Rahmen von „technology push“-Strategien auf Erkenntnissen von Universitäten oder anderen Unternehmen beruhen.

Als weiteres Kriterium zur Unterscheidung von Innovationen lassen sich das Ausgangsniveau und die Perspektive der innovierenden Unternehmen anführen. Danach ist die Innovations- und Kooperationsstrategie abgängig davon, ob Unternehmen sich an die Spitze des Wettbewerbs setzen wollen, lieber als Nachahmer auftreten oder Nachzügler sind. Grundsätzlich lassen sich bezüglich der Ausgangssituation der Unternehmen drei Strategien unterscheiden:

• Bei „Catch-up“-Innovationen fällt die Ausgangssituation der Unternehmen gegenüber den Spitzenunternehmen deutlich ab, sodass eine Kooperation mit Marktführern in der Regel nicht in Betracht kommt. Eine Zusammenarbeit auf dem Technologiesektor ist allenfalls mit Lieferanten oder mit Forschungseinrichtungen im Rahmen von Technologietransfers möglich. Weiterbildung, Arbeitsorganisation und Prozessinnovationen erhalten einen wichtigen Stellenwert.

• Bei „Keep-up“-Innovationen entspricht die Ausgangssituation der Unternehmen dem Durchschnitt der Branche. Es wird mit Kunden, Zulieferern und teilweise auch mit Wettbewerbern kooperiert. Zur Optimierung der Betriebsergebnisse sind insbesondere das Cash-Flow-Management (Cash Flow-Analyse), die Personalentwicklung (Personalcontrolling, Personalentwicklungs-Controlling) und das Qualitätsmanagement (Qualitäts-Controlling) von großer Bedeutung.

• Bei „Get-ahead“-Innovationen zielen die Technologieführer auf Durchbruchsinnovationen. Zwar kommt es bei sehr hohem Innovationsaufwand zu Kooperationen mit Wettbewerbern, wichtiger ist aber eine Zusammenarbeit mit komplementären „getahead“-Anbietern, deren Produktinnovationen frühzeitig in die eigenen Entwicklungen eingebunden werden müssen.

4. Gestaltungsformen von Innovationspartnerschaften