§ 10 Abs. 5 ErbStG

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§ 39 Abs. 4 u. 5a EStG

R 41c.3 LStR

Ist beim Lohnsteuerabzug zu wenig Lohnsteuer einbehalten worden, so ist der Fehlbetrag entweder

• vom Arbeitnehmer oder

• vom Arbeitgeber

nachzufordern. Von der Nachforderung zu unterscheiden ist die Rückforderung und die Haftung.

Eine Rückforderung liegt vor, wenn die Finanzbehörde einen ausgezahlten Betrag zurückverlangt.

Beispiel:

In folgenden Fällen kann die Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nachgefordert werden:

1. Der Barlohn des Arbeitnehmers reicht zur Deckung der Lohnsteuer nicht aus und die Lohnsteuer kann auch nicht aus zurückbehaltenen anderen Bezügen oder durch einen Barzuschuss des Arbeitnehmers abgeführt werden.

   Beispiel:

   Der Arbeitslohn besteht nur aus Sachbezügen oder Deputaten.

   Lösung:

   Nach § 38 Abs. 4 EStG hat der Arbeitgeber diesen Sachverhalt dem Betriebsstättenfinanzamt anzuzeigen, dieses fordert die zu entrichtende Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nach.

2. Der Arbeitnehmer ist seiner Verpflichtung nach § 39 Abs. 4 EStG, Eintragungen auf seiner Lohnsteuerkarte (bzw. Ersatzbescheinigung) ändern zu lassen, nicht nachgekommen.

3. Ein Freibetrag ist rückwirkend herabgesetzt worden, der Arbeitgeber behält die zu wenig erhobene Lohnsteuer aber nicht nachträglich ein. Die Nachforderung der Lohnsteuer durch das Finanzamt erfolgt nach § 39a Abs. 5 EStG.

4. Der Arbeitgeber hat zwar zu wenig Lohnsteuer einbehalten, ist aber seiner Anzeigepflicht nach § 41c Abs. 4 EStG nachgekommen.

5. Der Arbeitnehmer verfügt schädlich über Vermögensbeteiligungen, die der Arbeitgeber nach § 19a EStG zugewendet hat und der Arbeitgeber ist seiner Anzeigepflicht nachgekommen.

6. Der Arbeitnehmer wird im Laufe des Kalenderjahres beschränkt steuerpflichtig und hat dies seinem Wohnsitzfinanzamt nicht unverzüglich mitgeteilt.

Der Nachforderungsbescheid ist ein Steuerbescheid gem. § 155 AO. Ein Nachforderungsbescheid kann schon während des laufenden Kalenderjahres ergehen, er kann aber noch bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist erlassen werden. Im laufenden Kalenderjahr wird die Nachforderung grundsätzlich vom Betriebsstättenfinanzamt veranlasst. Nach Ablauf des Kalenderjahres ist die nachzufordernde Lohnsteuer für den Jahresarbeitslohn nach der Jahreslohnsteuer zu ermitteln (R 41c.1 Abs. 6 LStR). Nach Ablauf des Kalenderjahres erfolgt die Nachforderung durch das Wohnsitzfinanzamt und zwar im Regelfall im Rahmen einer Veranlagung zur Einkommensteuer. Näheres ist in R 41c.3 LStR geregelt.

Bei der Pauschalierung der
Lohnsteuer ist nicht der Arbeitnehmer, sondern der Arbeitgeber Steuerträger und Steuerschuldner (vgl. § 40 Abs. 3 S. 1, § 40a Abs. 5, § 40b Abs. 4 S. 1 EStG). Die pauschale Lohnsteuer ist daher beim Arbeitgeber nachzufordern, sofern er die Steuer vorschriftswidrig nicht angemeldet hat.

Nach einem BFH-Urteil sind nachzufordernde Steuer und Haftungsschuld stets getrennt festzusetzen (BFH, 28.01.1983 – VI R 35/78, BStBl II 1983, 472). Werden Nachforderungsbescheid und Haftungsbescheid miteinander verbunden, so muss die Trennung klar erkennbar sein (BFH, 16.11.1984 – VI R 176/82, BStBl II 1985, 266).

Beispiel:

Praxistipp:

Die vielfach von den Finanzämtern geübte Praxis, den Nachforderungsbetrag mit einem durchschnittlichen Steuersatz zu schätzen, wenn Lohnsteuer in einer Vielzahl von Fällen nachzufordern ist, entspricht nicht geltendem Recht. Auch wenn eine individuelle Ermittlung der Lohnsteuer für jeden betroffenen Arbeitnehmer mit erheblichem Zeitaufwand verbunden ist, rechtfertigt dies nicht ohne weiteres die Anwendung eines durchschnittlichen Steuersatzes. Lediglich wenn sich der Arbeitgeber mit diesem Verfahren einverstanden erklärt, kann auf eine individuelle Berechnung der Lohnsteuer verzichtet werden (BFH, 17.03.1994 – VI R 120/92, BStBl II 1994, 536). Zu der Frage, ob der Nachforderungsbetrag mit dem niedrigeren Bruttosteuersatz oder dem Nettosteuersatz ermittelt werden muss, vgl. Haftung.

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§ 25 ErbStG

Gegenstand eines Nießbrauchs können Sachen oder Rechte sein. Dem Nießbrauchsnehmer wird ein umfassendes Nutzungsrecht am Nießbrauchsgegegnstand eingeräumt. Für den Eigentümer (Nießbrauchsgeber) der Sache oder des Rechts stellt dies eine Belastung dar.

Nach der Abschaffung des § 25 ErbStG a.F. durch das ErbStRG ist bei einem Erwerb von mit einem Nießbrauchsrecht belasteten Vermögen – durch Erwerb von Todes wegen oder Schenkung – der Kapitalwert der Belastung bei Berechnung des steuerpflichtigen Erwerbs abzuziehen (R E 25 Abs. 2 ErbStR 2011).

Der Kapitalwert bestimmt sich nach der am Besteuerungsstichtag noch laufenden Bezugsberechtigung. Später eintretende Umstände sind nur dann zu berücksichtigen, wenn sie am Besteuerungszeitpunkt bereits voraussehbar waren (R B 13 ErbStR 2011).

Der vorzeitige unentgeltliche Verzicht auf ein vorbehaltenes Nießbrauchsrecht stellt, soweit der Erwerber dadurch bereichert wird und dies noch nicht der Steuer unterlag, eine freigebige Zuwendung i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG dar. Ausschlaggebend für die Bewertung ist der Wert des Nießbrauchs im Zeitpunkt des Verzichts (R E 25 Abs. 4 ErbStR 2011).

Ein lebenslängliches Nießbrauchsrecht ist nach § 14 Abs. 1 BewG zu bewerten. Endet der Nießbrauch vorzeitig durch den Tod des Berechtigten, so ist die Berichtigungsmöglichkeit des § 14 Abs. 2 BewG zu beachten (R E 25 Abs. 4 ErbStR 2011; s. auch BMF, 26.09.2011 – IV D 4 – S 3104/09/10001, BStBl I 2011, 834 zur Bewertung einer lebenslänglichen Nutzung oder Leistung; Vervielfältiger für Bewertungsstichtage ab 01.01.2012).

Zur Bewertung eines übertragenen Grundstücks, das mit einem Nießbrauchsrecht belastetet ist,vgl. OFD Münster, 17.02.2012 – S 3104 – 14 – St.23-35, DStR 2012, 971.

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§ 44a Abs. 2 Nr. 2 EStG

Unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Personen (Wohnsitz oder gewöhnlicher Aufenthalt im Inland) können eine Erstattung der einbehaltenen Kapitalertragsteuer auf Kapitaleinkünfte grundsätzlich immer über einen Antrag auf Veranlagung zur Einkommensteuer (Antragsveranlagung) erreichen.

Ergibt sich wegen der geringfügigen Einkünfte aber voraussichtlich keine Einkommensteuerschuld, besteht alternativ zur Antragsveranlagung die Möglichkeit, die Einbehaltung der Kapitalertragsteuer durch die Vorlage einer sog. Nichtveranlagungsbescheinigung (NV-Bescheinigung) zu vermeiden.

Praxistipp:

Die Bedeutung der Nichtveranlagungsbescheinigung bleibt auch über 2008 hinaus bestehen. Ab 2009 wurde die sog. Abgeltungsteuer eingeführt, sodass Einkünfte aus Kapitalvermögen eigentlich nicht mehr im Rahmen der Steuererklärung mit erfasst werden müssen. Sie sind vielmehr mit einer Steuerpauschale von 25 % abgegolten. Liegen die Kapitaleinkünfte des Sparers/Anlegers über dem ab 2009 eingeführten Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 801 EUR (für Ledige) bzw. 1.602 EUR (für Ehegatten) – der grundsätzlich über einen Freistellungsauftrag bei der Bank geltend gemacht wird -, so kann er mit Vorlage einer Nichtveranlagungsbescheinigung die Abgeltungsteuer vermeiden, wenn er wegen geringer anderer Einkünfte letztlich keine Einkommensteuern zu zahlen hat.

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§ 22 Nr. 5 EStG

Der Gesetzgeber geht vermehrt dazu über, Leistungen nachgelagert zu besteuern. Bekannt ist das System bereits durch die Besteuerung von Pensionären, deren Versorgungsbezüge immer schon nachgelagert besteuert worden sind. Im Rahmen der nachgelagerten Besteuerung werden z.B. Leistungen d.h. Auszahlungen aus zertifizierten Altersvorsorgeverträgen, Direktversicherungen, Pensionsfonds und Pensionskassen nach Maßgabe des § 22 Nr. 5 EStG versteuert. Einzahlungen bzw. Bezüge, die in der Erwerbsphase/Ansparphase vom Staat über ein Zulagensystem, Sonderausgabenabzug oder Steuerfreiheit gefördert werden, werden dann später „voll“ besteuert.

Der aufgezeigte Trend betrifft auch die gesetzlichen Rentenversicherungen. Die Einzahlungen werden zunächst über einen erhöhten Sonderausgabenabzug steuerlich begünstigt, während dann die spätere Rente voll steuerpflichtig ist.

Wurden in der Ansparphase sowohl geförderte als auch nicht geförderte Beiträge geleistet, sind die späteren Leistungen aufzuteilen. Aus steuerrechtlicher Sicht wird nicht beanstandet, wenn die Leistungen ausschließlich nach dem Verhältnis der Summe der steuerfreien und/oder nicht geförderten Beiträge zur Summe der insgesamt geleisteten Beiträge ohne Berücksichtigung von Zinseffekten aufgeteilt werden (= beitragsproportionales Verfahren). Vgl. BMF, 11.11.2004 – IV C 3 – S 2257b – 47/04, DB 2004, 1556.
Führt die Aufteilung nach dem beitragsproportionalen Verfahren zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen, hat die Versorgungseinrichtung auf Verlangen des Leistungsempfängers die Aufteilung nach versicherungsmathematischen Grundsätzen durchzuführen (BMF, 14.03.2012 – IV C 3 – S 2257-b/11/10003).

Die nachgelagerte Besteuerung von Altersbezügen wird über die Anlage R zur Einkommensteuererklärung sichergestellt.

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