Das Finanzgericht Münster hat entschieden, dass im Fall der formwechselnden Umwandlung einer GmbH in eine Personengesellschaft das von dieser übernommene positive Eigenkapital als (fiktive) Einlage im Rahmen des Abzugsverbots für Schuldzinsen nach § 4 Abs. 4a EStG zu berücksichtigen ist.
Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG, die im Jahr 2010 durch formwechselnde Umwandlung aus einer GmbH entstanden ist. Neben der Komplementärin, einer GmbH, sind an der Klägerin als Kommanditistinnen zwei weitere Personengesellschaften beteiligt. Das Finanzamt behandelte einen Teil der Schuldzinsen der Klägerin für das Streitjahr 2012 als nicht abziehbar nach § 4 Abs. 4a EStG. Hiergegen wandte die Klägerin ein, dass diese Vorschrift auf mehrstöckige Personengesellschaften keine Anwendung finde. Hilfsweise sei das im Zeitpunkt des Formwechsels bestehende positive Eigenkapital der GmbH als Einlage zu berücksichtigen, sodass keine Überentnahmen vorlägen.
Der 6. Senat des Finanzgerichts Münster hat der Klage stattgegeben.
Dabei ist er der Auffassung der Klägerin, nach der § 4 Abs. 4a EStG auf mehrstöckige Personengesellschaften keine Anwendung finde, nicht gefolgt. Die Vorschrift sei vielmehr betriebsbezogen zu betrachten, sodass die Hinzurechnung für jeden einzelnen Betrieb vorzunehmen sei, für den eine eigenständige Gewinnermittlung durchgeführt wird. Eine betriebsübergreifende Betrachtung bei Konzernen widerspreche der vom Gesetzgeber angestrebten Vereinfachung.
Allerdings sei das von der GmbH im Rahmen der Umwandlung übernommene positive Eigenkapital als Einlage bei der Berechnung der Über- bzw. Unterentnahmen zu berücksichtigen. Damit ist der Senat der Auffassung der Finanzverwaltung entgegengetreten, wonach die Über- bzw. Unterentnahmen im Zeitpunkt eines Formwechsels einer GmbH stets 0 Euro betragen, weil § 4 Abs. 4a EStG auf Kapitalgesellschaften keine Anwendung finde. Letzteres sei zwar richtig, jedoch sei der Einlagenbegriff für Zwecke des § 4 Abs. 4a EStG in Fällen des Formwechsels normspezifisch auszulegen. Das Umwandlungssteuerrecht fingiere bei einem Formwechsel eine Vermögensübertragung vom bisherigen auf einen neuen Rechtsträger. Dies müsse im Hinblick auf das übernommene Eigenkapital zu einer Einlage beim neuen Rechtsträger – hier der Klägerin – führen. Dieser Vorgang könne nicht anders beurteilt werden als die Neugründung einer Personengesellschaft mit erstmaliger Mittelzuführung durch die Gesellschafter. Hierfür spreche auch der Sinn und Zweck des § 4 Abs. 4a EStG, der nach dem sog. Eigenkapitalmodell ausgestaltet sei. Das Eigenkapital, das durch Gewinne und Einlagen aufgestockt und durch Entnahmen und Verluste verbraucht werde, bilde die Grenze dessen, was dem Betrieb entzogen werden darf, ohne die Rechtsfolge des § 4 Abs. 4a EStG auszulösen.
Die vom Senat zugelassene Revision ist beim Bundesfinanzhof unter dem Az. IV R 10/24 anhängig.
FG Münster, Mitteilung vom 16.09.2024 zum Urteil 6 K 564/19 G,F vom 12.06.2024 (nrkr – BFH-Az.: IV R 10/24)
