§ 4 Abs. 3 EStG

Steuerpflichtige, die nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch (freiwillig) keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen (§ 4 Abs. 3 Satz 1 EStG). Es handelt sich bei der 4-III-Rechnung zwar um eine Gewinnermittlungsart. Man spricht aber generell von einer Überschussrechnung.

Gewerbetreibende unterliegen in der Regel den Buchführungspflichten. Sie sind berechtigt, ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG zu ermitteln, wenn sie weder nach Handelsrecht noch nach § 141 AO buchführungspflichtig sind und auch freiwillig keine Bücher führen (R 4.1 Abs. 2 Satz 5 sowie R 4.5 EStR).

Buchführungspflichtig sind gewerbliche oder land- und forstwirtschaftliche (LuF) Betriebe mit:

Umsätzen	mehr als 500.000 EUR
LuF-Wirtschaftswert	mehr als 25.000 EUR
Gewinn § 15 EStG	mehr als 50.000 EUR
Gewinn § 13 EStG	mehr als 50.000 EUR

Der andere Personenkreis außer den Gewerbetreibenden sind die Bezieher von Einkünften aus selbstständiger Arbeit. Hier sind insbesondere die Freiberufler anzuführen, die ihren Gewinn durch Überschussrechnung ermitteln können, wenn sie nicht freiwillig Bücher führen. Freiberufler sind keine Kaufleute und damit nicht nach Handelsrecht zur Führung von Büchern verpflichtet. Die Regelung des § 141 AO gilt nur für Land- und Forstwirte sowie für Gewerbetreibende.

Anwendung findet die Einnahmenüberschussrechnung gem. § 4 Abs. 3 EStG in der Praxis insbesondere bei den Freiberuflern, z.B. Ärzte, und bei Kleingewerbetreibenden, bei denen kein in kaufmännischer Weise eingerichteter Gewerbebetrieb erforderlich ist und keine Eintragung der Firma ins Handelsregister in Betracht kommt.

„Freie Berufe“ sind im Gegensatz zum „Gewerbe“ dadurch gekennzeichnet, dass es sich um persönliche Dienste höherer Art handelt, deren Ausübung von der allgemeinen höheren Bildung des Tätigen und einer gewissen ideellen Motivation gekennzeichnet ist, die das bloße Gewinnstreben überlagert. Der EuGH definiert Freie Berufe (i.S. der 6. EG-RL) als „Tätigkeiten, die ausgesprochen intellektuellen Charakter haben, eine hohe Qualifikation verlangen und gewöhnlich einer genauen und strengen berufsständischen Regelung unterliegen. Bei der Ausübung einer solchen Tätigkeit hat das persönliche Element besondere Bedeutung, und diese Ausübung setzt auf jeden Fall eine große Selbstständigkeit bei der Vornahme der beruflichen Handlungen voraus.“

Mit den Erfordernissen der Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht, Selbstständigkeit und Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr erfüllt auch die freiberufliche Tätigkeit Merkmale, die für den „Gewerbebetrieb“ zutreffen. Allerdings wird die freiberufliche gegenüber der gewerblichen Tätigkeit steuerlich privilegiert. Wesensbestimmendes Merkmal der freiberuflichen Tätigkeit ist die unmittelbare, persönliche und individuelle Arbeitsleistung des Freiberuflers.

Die Abgrenzung der selbstständigen Tätigkeit nach § 18 EStG von der gewerblichen Tätigkeit i.S. von § 15 EStG richtet sich danach, ob die Tätigkeit ihrer Art nach als gewerblich oder freiberuflich anzusehen ist und ob eine an sich freiberufliche Tätigkeit durch die Art ihrer konkreten Ausübung einen gewerblichen Charakter erhält. Innerhalb der selbstständigen Tätigkeit ist zwischen den drei freiberuflichen Tätigkeitsgruppen des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG, d.h. der der selbstständigen Ausübung der im Gesetz aufgezählten Katalogberufe, der selbstständigen Ausübung der den Katalogberufen ähnlichen Berufe und der selbstständigen Ausübung wissenschaftlicher, künstlerischer, schriftstellerischer, unterrichtender und erzieherischer Tätigkeit einerseits und der sonstige selbstständigen Tätigkeit i.S. von § 18 EStG anderseits zu differenzieren.

Weist ein Steuerpflichtiger, der über keinen Abschluss an einer (Fach-)Hochschule oder Bergakademie verfügt und als Systemberater auf dem Gebiet der elektronischen Datenverarbeitung selbstständig tätig ist, nicht nach, dass er in Breite und Tiefe das Wissen eines Diplom-Informatikers hat, ist er gewerblich tätig. Vertiefte Kenntnisse auf einem Teilgebiet des Fachstudiums reichen für eine freiberufliche Tätigkeit nicht aus (BFH, 18.04.2007 – XI R 29/06).
Ein Ingenieur, der schlüsselfertige Gebäude errichten lässt, erzielt gewerbliche, nicht freiberufliche Einkünfte. Schuldet er seinem Auftraggeber die schlüsselfertige Erstellung des Gebäudes, sind seine Einkünfte auch insoweit gewerblich, als er ggf. Ingenieur- oder Architektenleistungen erbringt (BFH, 18.10.2006 – XI R 10/06). Die Tätigkeit als Sprecher von Werbesendungen im Rundfunk stellt keine freiberufliche künstlerische Tätigkeit dar, wenn der Sprecher lediglich die Rolle eines normalen Produktbenutzers spricht und den Gegenstand der Werbung anpreist aber keine größere Rolle verkörpert (FG Rheinland-Pfalz, 02.04.2008 – 3 K 2240/04). Weitere BFH-Entscheidungen für Berufe, die als freiberuflich angesehen werden: IT-Ingenieur (BFH, 22.09.2009 -VIII R 31/07; EDV-Consulting/Software Engineering (BFH, 22.09. 2009 – VIII R 63/06); IT-Projektleiter (BFH, 22.09.2009 – VIII R 79/06); Berufsbetreuer (BFH, 15.06.2010 – VIII R 10/09 sowie VIII R 14/09). Eine Volljuristin ohne anwaltliche Zulassung, die als Berufsbetreuerin und Verfahrenspflegerin tätig ist, erzielt Einkünfte aus sonstiger selbstständiger Arbeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 3 EStG (BFH, 15.06.2010 – VIII R 10/09, 15.06.2010 – VIII R 14/09).

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