Betriebliche Altersversorgung

1. llgemeines

Durch freiwillige Sozialleistungen des Arbeitgebers kann die Versorgung von Arbeitnehmern im Alter, bei Invalidität und auch für die Hinterbliebenen sichergestellt werden. Entsprechende nicht auf gesetzlicher Pflicht beruhende Leistungen dienen zur Ergänzung der gesetzlichen Sozialversicherung. Die Aufwendungen können unter bestimmten Umständen bereits vor Erreichen der Altersgrenze als Betriebsausgaben abgezogen werden.

Möglich sind Beiträge zu betriebsfremden Einrichtungen, die später die Zahlung der Altersversorgung übernehmen, z.B. Zahlungen an Direktversicherungen, Zuwendungen an Pensionskassen und Unterstützungskassen.

Andererseits kann der Betrieb für die Zusage einer Altersversorgung aus eigenen Mitteln bereits im Laufe der Jahre steuermindernde Rückstellungen zur späteren Finanzierung bilden, Pensionsrückstellung.

Das Gesetz zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung (Betriebsrentengesetz) regelt bestimmte arbeitsrechtlichen Mindestvoraussetzungen und die Absicherung der Arbeitnehmer bei der Insolvenz des Betriebes.

Betriebliche Altersversorgung liegt vor, wenn dem Arbeitnehmer aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses vom Arbeitgeber Leistungen zur Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) zugesagt werden und Ansprüche auf diese Leistungen erst mit dem Eintritt des biologischen Ereignisses fällig werden (§ 1 BetrAVG). Werden mehrere biometrische Risiken abgesichert, ist aus steuerrechtlicher Sicht die gesamte Vereinbarung nur dann als betriebliche Altersversorgung anzuerkennen, wenn für alle Risiken die Vorgaben beachtet werden.

Eine betriebliche Altersversorgung ist dagegen nicht anzunehmen, wenn der Arbeitgeber oder eine Versorgungseinrichtung dem nicht bei ihm beschäftigten Ehegatten eines Arbeitnehmers eigene Versorgungsleistungen zur Absicherung seiner biometrischen Risiken (Alter, Tod, Invalidität) verspricht, da hier keine Versorgungszusage aus Anlass eines Arbeitsverhältnisses zwischen dem Arbeitgeber und dem Ehegatten vorliegt (§ 1 BetrAVG).

Das biologische Ereignis ist bei der Altersversorgung das altersbedingte Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei der Hinterbliebenenversorgung der Tod des Arbeitnehmers und bei der Invaliditätsversorgung der Invaliditätseintritt. Als Untergrenze für betriebliche Altersversorgungsleistungen bei altersbedingtem Ausscheiden aus dem Erwerbsleben gilt im Regelfall das 60. Lebensjahr. In Ausnahmefällen können betriebliche Altersversorgungsleistungen auch schon vor dem 60. Lebensjahr gewährt werden, so z.B. bei Berufsgruppen wie Piloten, bei denen schon vor dem 60. Lebensjahr Versorgungsleistungen üblich sind. Ob solche Ausnahmefälle vorliegen, ergibt sich aus Gesetz, Tarifvertrag oder Betriebsvereinbarung. Erreicht der Arbeitnehmer im Zeitpunkt der Auszahlung das 60. Lebensjahr, hat aber seine berufliche Tätigkeit noch nicht beendet, ist dies unschädlich. Für Versorgungszusagen, die nach dem 31.12.2011 erteilt werden, tritt an die Stelle des 60. Lebensjahres regelmäßig das 62. Lebensjahr. Das BMF hat mit Schreiben vom 06.03.2012 – IV C 3 – S 2220/11/10002 – zu den steuerlichen Auswirkungen einer Anpassung von Vorsorgeverträgen an die Anhebung des Mindestrentenalters vom 60. auf das 62. Lebensjahr ab dem Jahr 2012 sowie zu den steuerlichen Auswirkungen einer Laufzeitanpassung von Lebensversicherungsverträgen an die Anhebung des Renteneintrittsalters Stellung genommen.

Eine Hinterbliebenenversorgung im steuerlichen Sinne darf nur Leistungen an die Witwe des Arbeitnehmers oder den Witwer der Arbeitnehmerin, die Kinder i.S.d § 32 Abs. 3 und 4 Satz 1 Nr. 1 bis 3 und Abs. 5 EStG, den früheren Ehegatten oder die Lebensgefährtin/den Lebensgefährten vorsehen. Bei Versorgungszusagen, die vor dem 01.01.2007 erteilt wurden, sind für das Vorliegen einer begünstigten Hinterbliebenenversorgung die Altersgrenzen des § 32 EStG in der bis zum 31.12.2006 geltenden Fassung (27. Lebensjahr statt 25. Lebensjahr) maßgebend. Der Begriff des/der Lebensgefährten/-in ist dabei als Oberbegriff zu verstehen, der auch die gleichgeschlechtliche Lebenspartnerschaft mit erfasst. Ob eine gleichgeschlechtliche Lebenspartnerschaft eingetragen wurde oder nicht, ist dabei zunächst unerheblich. Für Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft besteht allerdings die Besonderheit, dass sie einander nach § 5 Lebenspartnerschaftsgesetz zum Unterhalt verpflichtet sind. Insoweit liegt eine mit der zivilrechtlichen Ehe vergleichbare Partnerschaft vor. Handelt es sich dagegen um eine andere Form der nicht ehelichen Lebensgemeinschaft, muss anhand der im BMF-Schreiben vom 25.07.2002 – IV A 6 – S 2176 – 28/02; BStBl I, 706) genannten Voraussetzungen geprüft werden, ob diese als Hinterbliebenenversorgung anerkannt werden kann. Ausreichend ist dabei regelmäßig, wenn neben der geforderten namentlichen Benennung des/der Lebensgefährten/-in in der schriftlichen Vereinbarung gegenüber dem Arbeitgeber auch versichert wird, dass eine gemeinsame Haushaltsführung besteht.

Voraussetzung für die nachfolgend näher erläuterte Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG ist, dass die Auszahlung der zugesagten Versorgungsleistung in Form einer lebenslangen Rente oder eines Auszahlungsplanes mit anschließender lebenslanger Teilkapitalverrentung vorgesehen ist. Liegt diese Voraussetzung bei einer selbstständigen Berufsunfähigkeitsversicherung vor, wird auch diese vom Anwendungsbereich des § 3 Nr. 63 EStG erfasst (BMF, 01.08.2006 – IV C 5 – S 2333 – 87/06, DB 2006, 1927). Im Hinblick auf die entfallende Versorgungsbedürftigkeit, z.B. für den Fall der Vollendung des 27./25 Lebensjahres der Kinder, der Wiederheirat der Witwe/des Witwers, des Endes der Erwerbsminderung durch Wegfall der Voraussetzungen für den Bezug (insbesondere bei Verbesserung der Gesundheitssituation oder Erreichen der Altersgrenze), wird es von der Verwaltung nicht beanstandet, wenn eine Rente oder ein Auszahlungsplan zeitlich befristet ist (BMF, 24.07.2013 – IV C 3 – S 2015/11/10002 – IV C 5 – S 2333/09/10005).

Es ist unschädlich, wenn z.B. eine Berufsunfähigkeitsrente lediglich bis zum Beginn des Bezugs einer Altersrente aus der gesetzlichen Rentenversicherung gezahlt wird. Eine laufende Verrechnung von Überschussanteilen steht der Steuerfreiheit von § 3 Nr. 63 EStG grundsätzlich nicht entgegen. Vor diesem Hintergrund können die verzinslich angesammelten Überschüsse einer Berufsunfähigkeitsversicherung auch am Ende der Laufzeit der Versicherung oder nach Eintritt des Versicherungsfalles als einmalige Kapitalsumme ausbezahlt werden. Eine unzulässige Beitragserstattung liegt nicht vor, denn es wird praktisch nur eine Überzahlung (zu viel gezahlte Risikoprämien) korrigiert. Die Auszahlung der Überschüsse unterliegt dann der Besteuerung nach § 22 Nr. 5 EStG.

2. Unterschiedliche Möglichkeiten der betrieblichen Altersversorgung

Als Durchführungswege der betrieblichen Altersversorgung kommen die Direktzusage (§ 1 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG), die Unterstützungskasse (§ 1b Abs. 4 BetrAVG), die Direktversicherung (§ 1b Abs. 2 BetrAVG), die Pensionskasse (§ 1b Abs. 3 BetrAVG) oder der Pensionsfonds (§ 1b Abs. 3 BetrAVG, § 112 VAG) in Betracht. Man unterscheidet folgende Gruppen der betrieblichen Altersversorgung:

• Unmittelbare Versorgungszusage durch den Betrieb selbst (Pensionszusage)

• Einschaltung eines rechtlich selbstständigen Versorgungsträgers

  1. Pensionskasse

  2. Unterstützungskasse

  3. Versicherungsgesellschaft

Bei der Pensionszusage kann der Betrieb schon ab der Zusage steuerbegünstigte Pensionsrückstellungen bilden (§ 6a EStG ). Im Versorgungsfall sind die Zahlungen steuerpflichtige Versorgungsbezüge (§ 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG), der Arbeitgeber hat beim Lohnsteuerabzug den Versorgungsfreibetrag zu berücksichtigen.

Das BMF hat mit Schreiben vom 14.08.2012 – IV C 2 – S 2743/10/100001 zur Bewertung von verdeckten Einlagen in den Fällen des Verzichts eines Gesellschafter-Geschäftsführers einer KapG auf eine Pensionsanwartschaft allgemein und im Besonderen zum Verzicht auf künftig noch zu erdienende Pensionsanwartschaften Stellung genommen.

Pensions- und Unterstützungskassen sind rechtlich selbstständige Einrichtungen. Im Gegensatz zu den Pensionskassen wird bei den Unterstützungskassen erst im Versorgungsfall über die Leistung entschieden.

Leistungen, die der Arbeitgeber an die Pensionskasse erbringt, sind Arbeitslohn, die Lohnsteuer kann aber im Rahmen des § 40b EStG pauschaliert werden (Pauschalierung der Lohnsteuer). Die späteren Zahlungen der Pensionskasse an die Arbeitnehmer sind private Leibrenten, die mit dem Ertragsanteil besteuert werden.

Zuwendungen, die der Arbeitgeber an die Unterstützungskassen leistet, sind beim Arbeitnehmer noch kein Zufluss von Arbeitslohn. Werden später von der Unterstützungskasse Leistungen an den Arbeitnehmer erbracht, so sind diese grundsätzlich steuerpflichtiger Arbeitslohn. Die Lohnbesteuerung ist von der Unterstützungskasse vorzunehmen. Sofern die Voraussetzungen des § 19 Abs. 2 EStG vorliegen, ist der Versorgungsfreibetrag beim Lohnsteuerabzug zu berücksichtigen. Einmalige Beihilfen in Notstandsfällen, bei Unfall, Krankheit, Tod, sind bis zu 600 EUR jährlich steuerfrei, in Ausnahmefällen gelten höhere Freibeträge (R 11 Abs. 2 LStR ).

Bei einer Direktversicherung schließt der Arbeitgeber (Versicherungsnehmer) auf das Leben des Arbeitnehmers (Versicherter) eine Versicherung ab. Im Versicherungsfall leistet die Versicherung an den Arbeitnehmer oder seine Hinterbliebenen. Die Beiträge des Arbeitgebers an das Versicherungsunternehmen sind steuerpflichtiger Arbeitslohn, die Lohnsteuer kann aber im Rahmen des § 40b EStG pauschaliert werden. Ab 2005 kommt für Neuzusagen auch bei Direktversicherungen nur noch die Steuerfreiheit in Betracht.

Praxistipp:

3. Förderung der betrieblichen Altersvorsorge

Zur Stärkung der betrieblichen Altersvorsorge wurde der Pensionsfonds ab 1.1.2002 als fünfte Möglichkeit der betrieblichen Altersversorgung aufgenommen. Zahlungen an eine Pensionskasse, einen Pensionsfonds oder an eine Direktversicherung gehören nur dann zu den mit Altersvorsorge – Zulage oder Altersvorsorge – Sonderausgabenabzug begünstigten Altersvorsorgebeiträgen, wenn sie aus individuell versteuertem Arbeitslohn des Arbeitnehmers geleistet werden und eine lebenslange Altersversorgung i.S.d. Altersvorsorge-Zertifizierungsgesetzes (AltZertG) gewährleistet ist.
Eine Zertifizierung ist im Rahmen der betrieblichen Altersvorsorge nicht erforderlich. Der Arbeitnehmer kann also ggf. seine „Riester-Förderung“ über die betriebliche Altersversorgung erreichen, ohne einen Privat-Vertrag abschließen zu müssen.

Ab dem 01.01.2002 hat der Arbeitnehmer einen Anspruch auf Entgeltumwandlung bis zu 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung. Der Arbeitgeber muss sich mit dem Arbeitnehmer auf einen/mehrere Durchführungsweg(e) einigen. Kommt es zu keiner Einigung, kann der Arbeitnehmer auf jeden Fall den Abschluss einer Direktversicherung verlangen. Tarifvorbehalte sind zu beachten (§ 17 Abs. 3 BetrAVG). Der Tarifvertrag darf die gesetzliche Regelung nicht aushebeln. Sieht hingegen ein Tarifvertrag Regelungen vor, die eine Ausschöpfung des gesetzlichen Anspruchs nach § 1a BetrAVG für jeden Arbeitnehmer ermöglichen, sind diese in tarifgebundenen Unternehmen (auch Unternehmen mit Anwendungsvereinbarungen) maßgeblich für die Durchführung der Entgeltumwandlung für die Altersvorsorge.
Bestehende „Umwandlungen“ sind mit einzubeziehen (§ 1a Abs. 2 BetrAVG).

Beispiel:

Ab 2005 werden sowohl die Einzahlungen in einen Pensionsfonds, eine Direktversicherung und eine Pensionskasse steuerfrei behandelt, wenn die Leistungen in eine kapitalgedeckte Altersversorgung fließen, es sich um ein erstes Dienstverhältnis handelt und die späteren Auszahlungen als Rentenzahlung vorgesehen sind.

Für die Steuerfreiheit ist unerheblich, ob die Beitragsleistung aus einer Entgeltumwandlung oder einer (zusätzlichen) Arbeitgeberleistung erfolgt. Die Steuerfreiheit ist auch nicht gebunden an den Personenkreis, der die private Förderung mit Zulagen oder Sonderausgaben erhalten kann (= in der gesetzlichen Rentenversicherung Pflichtversicherte), vgl. Altersvorsorge – Personenkreis Somit sind z.B. auch steuerfreie Leistungen bezüglich eines Gesellschafter-Geschäftsführers möglich.

Beispiel für die Entgeltumwandlung:

Ab 2005 kann der steuerfreie Betrag von 4 % der Beitragsbemessungsgrenze zuzüglich 1.800 EUR für Neuzusagen bei jedem Dienstverhältnis ausgenutzt werden. Im Jahr des Arbeitgeberwechsels kann der Arbeitnehmer den steuerfreien Höchstbetrag bei jedem Arbeitgeber ausnutzen, sofern jeder Arbeitgeber entsprechende Beiträge leistet. Es erübrigt sich eine Eintragung der steuerfreien Beiträge in der Lohnsteuerbescheinigung (vgl. § 41b Abs. 1 Satz 2 EStG). Allerdings haben die Arbeitgeber, soweit steuerfreie Beträge nach § 3 Nr. 63 EStG geleistet wurden, den Großbuchstaben V auf der Lohnsteuerbescheinigung zu vermerken (§ 41b Abs. 1 Nr. 8 EStG).

Die Pauschalierungsmöglichkeit für Zuwendungen an Pensionskassen (soweit sie nicht nach § 3 Nr. 63 EStG steuerbefreit sind) und Direktversicherungsbeiträge nach § 40b EStG bleibt ab 2005 grundsätzlich weiter bestehen. Zahlt der Arbeitgeber über die 4 % steuerfreien Leistungen hinaus weitere Beiträge an eine Pensionskasse, kann der übersteigende Betrag bis zu 1.752 EUR jährlich mit 20 % bei Altzusagen pauschaliert werden (§ 40b Abs. 2 EStG). Über die Pauschalierungsgrenze hinaus geleistete Beiträge sind beitrags- und steuerpflichtig (ggf. insoweit Förderung mit Zulage/Sonderaugabenabzug).

Ab 2005 wird die Möglichkeit einer Pauschalbesteuerung bei der Direktversicherung und der Pensionskasse (§ 40b EStG) mit Kapitaldeckungsverfahren bei Neuzusagen aufgehoben. Aus Vertrauensschutzgründen gilt dies nicht für vor dem 01.01.2005 erteilte Versorgungszusagen (Altverträge). Verzichtet der Arbeitnehmer bis zum 30.06.2005 gegenüber dem Arbeitgeber bei Altverträgen auf Steuerfreiheit bei der Direktversicherung, ist weiter die Pauschalierung möglich (§ 52 EStG).

Im Bereich der nicht unter § 3 Nr. 63 EStG fallenden umlagefinanzierten betrieblichen Altersversorgung verbleibt es bei der vorgelagerten Besteuerung und der Möglichkeit der Pauschalbesteuerung nach § 40b EStG. Davon betroffen sind vor allem die Zusatzversorgungseinrichtungen des öffentlichen Dienstes, soweit diese im Umlageverfahren durchgeführt werden. Ab 2008 werden auch umlagefinanzierte Versorgungskassen zunehmend in die Steuerfreiheit hineinbezogen (§ 3 Nr. 56 EStG).

Hinweis:

Wenn der Arbeitnehmer die Zulage (Altersvorsorge – Zulage) in Anspruch nehmen will (§ 3 Nr. 63 Satz 2. Alternative EStG) gilt die Steuerfreiheit nicht. Der Arbeitnehmer kann also zur Steuerpflicht optieren.

Leistungen eines Arbeitgebers aus einer Pensionszusage oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften werden nach § 3 Nr. 66 EStG steuerfrei gestellt. Voraussetzung ist, dass der Arbeitgeber den vom Pensionsfonds benötigten Betrag nicht sofort als Betriebsausgabe geltend macht, sondern den Betriebsausgabenabzug über 10 Jahre verteilt (§ 4d Abs. 3 EStG, § 4e Abs. 3 EStG).

Beispiel:

4. Portabilität

Das Recht des Arbeitnehmers aus § 4 Abs. 3 BetrAVG, das für ihn bei einem Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder einer Direktversicherung seines ehemaligen Arbeitgebers aufgebaute Betriebsrentenkapital zu der Versorgungseinrichtung seines neuen Arbeitgebers mitnehmen zu können (Portabilität), wird in § 3 Nr. 55 EStG steuerlich ergänzt. Aus der Übertragung werden wegen der Steuerbefreiungsregelung des § 3 Nr. 55 EStG somit keine steuerlichen Folgerungen getroffen.

Steuerliche Folgen ergeben sich auch nicht in den Fällen der einvernehmlichen Übertragung des Betriebsrentenkapitals nach § 4 Abs. 2 Nr. 2 BetrAVG von einem Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder einem Unternehmen der Lebensversicherung auf einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung sowie von einer Direktzusage oder einer Unterstützungskasse auf eine Direktzusage oder eine Unterstützungskasse.

Zur Verhinderung einer Rückabwicklung der steuerlichen Behandlung der Beitragsleistungen an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder eine Direktversicherung vor der Übertragung (Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG, individuelle Besteuerung, Besteuerung nach § 40b EStG) wird gleichzeitig festgelegt, dass die auf dem Übertragungsbetrag beruhenden Versorgungsleistungen zu den Einkünften gehören, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn diese Übertragung nicht stattgefunden hätte.

Für die Leistungen des Pensionsfonds oder der Pensionskasse bedeutet dies z.B., dass die Leistungen gemäß § 22 Nr. 5 EStG so zu besteuern sind, als hätte eine Übertragung nicht stattgefunden. Für die Besteuerung der Leistungen bleibt demzufolge die steuerliche Behandlung der Beiträge vor der Übertragung maßgebend. Entsprechendes gilt für den Fall der Übertragung des Betriebsrentenkapitals von einer Direktzusage oder einer Unterstützungskasse auf einen dieser Durchführungswege. In diesen Fällen verbleibt es bei einer vollständigen Besteuerung der Versorgungsleistungen nach § 19 Abs. 2 EStG. Es wird so getan, als hätte die Übertragung nicht stattgefunden.

Beispiel:

Die Steuerfreiheit des § 3 Nr. 55 EStG gilt nur, wenn die Übertragung von einem externen Durchführungsweg (Pensionsfonds, Pensionskasse oder Direktversicherung) auf einen externen Durchführungsweg oder von einem internen Durchführungsweg (Pensionszusage oder Unterstützungskasse) auf einen internen Durchführungsweg erfolgt. Es ist nicht Voraussetzung, dass beide Arbeitgeber auch den gleichen Durchführungsweg gewählt haben. Möglich ist z.B. die Übertragung von einer Pensionskasse auf einen Pensionsfonds oder umgekehrt.

5. CTA-Modelle

Absicherung betrieblicher Altersversorgung bei Insolvenz (CTA-Modelle): Arbeitgeber sichern die Ansprüche der Arbeitnehmer aus einer betrieblichen Altersversorgung für den Fall der Insolvenz häufig über die gesetzlich eingerichtete Insolvenzsicherung über den Pensions-Sicherungs-Verein hinaus zusätzlich privatrechtlich ab. Diese privatrechtliche Absicherung geschieht vielfach über sog. „Contractual Trust Agreement“ (CTA). Es wurde mit dem Jahressteuergesetz 2007 gesetzlich sichergestellt ,dass das Einstehen eines Dritten für die Erfüllung von Ansprüchen aufgrund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder -anwartschaften im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in gleichstehenden Fällen nicht zu (lohn-)steuerlichen Konsequenzen für den Arbeitnehmer und ggf. dessen Hinterbliebenen führt. Die vorstehend beschriebene Neuregelung ist in allen Fällen anzuwenden, in denen die Einkommensteuer noch nicht bestandskräftig festgesetzt ist (§ 52 Abs. 7 EStG). Die spätere Zahlung der Versorgungsleistungen durch den Dritten an den Arbeitnehmer oder seine Hinterbliebenen führt weiterhin zum Zufluss von Arbeitslohn, von dem der Dritte den Lohnsteuerabzug vorzunehmen hat (§ 3 Nr. 65 Sätze 2 bis 4 EStG).

6. Mitteilungspflichten der Anbieter

Nach § 22 Nr. 5 Satz 5 EStG hat der Anbieter einer betrieblichen Altersversorgung bei erstmaligem Bezug von Leistungen, in den Fällen des § 93 Abs. 1 EStG sowie bei Änderung der im Kalenderjahr auszuzahlenden Leistungen dem Steuerpflichtigen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck den Betrag der im abgelaufenen Kalenderjahr zugeflossenen Leistungen im Sinne des § 22 Nr. 5 Satz 1 bis 4 EStG jeweils gesondert mitzuteilen.

7. Vorrangige Steuerbefreiungsregelungen

Ein Konkurrenzverhältnis zwischen den Steuerbefreiungen zur betrieblichen Altersversorgung wird mit dem JStG 2009 beseitigt. Danach greift die Steuerbefreiung des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur dann, wenn es sich nicht um Beiträge des Arbeitgebers i.S. der § 3 Nr. 56 EStG (steuerfreie Einzahlungen in eine Umlagekasse) oder § 3 Nr. 63 EStG (Einzahlungen in eine kapitalgedeckte Altersversorgung) handelt. Ohne diesen Vorrang der Steuerbefreiungen nach § 3 Nr. 56 EStG bzw. § 3 Nr. 63 EStG könnte es sonst bei einigen nach Tarifvertrag gewährten Zukunftssicherungsleistungen dazu kommen, dass diese nur mit dem Ertragsanteil zu besteuern wären und nicht die übliche nachgelagerte Besteuerung möglich wäre.

8. Beitreibungsrichtlinien-Umsetzungsgesetz

Mit dem Beitreibungsrichtlinien-Umsetzungsgesetz ergeben sich über § 3 Nr. 55c – 55e EStG drei Neuregelungen:

1. Aus einer Übertragung von Altersvorsorgevermögen (§ 92 EStG) und aus Verträgen der nach § 82 Abs. 2 EStG geförderten betrieblichen Altersversorgung auf einen anderen Altersvorsorgevertrag ergeben sich keine belastenden steuerlichen Konsequenzen, soweit die sich aus dem übertragenen Vermögen ergebenden Leistungen im Auszahlungszeitpunkt nach § 22 Nr. 5 EStG besteuert werden. Es wird der Wert steuerfrei gestellt, der sonst im Zeitpunkt der Übertragung zu steuerpflichtigen Einkünften führen würde. Soweit dies nicht zu steuerpflichtigen Einkünften führt (z.B. Zinsen aus einer Lebensversicherung), greift die Steuerfreistellung nicht. Die spätere Auszahlung aus dem aufnehmenden Altersvorsorgevertrag unterliegt insoweit der vollständigen Besteuerung, soweit sie auch ohne die Übertragung der Besteuerung unterlegen hätte (§ 3 Nr. 55c EStG).

2. Die Übertragung von Anrechten aus einem zertifizierten Riester-Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Stpfl. lautenden zertifizierten Vertrag ist steuerneutral möglich. Die spätere Auszahlung unterliegt insoweit der vollständigen Besteuerung, soweit sie auch ohne die Übertragung der Besteuerung unterlegen hätte. Da die Übertragung zu steuerfreien Einnahmen führt, ist ein Sonderausgabenabzug hierfür nicht möglich (§ 3 Nr. 55d EStG).

3. Die Übertragung von Anrechten auf Altersversorgung ist steuerneutral, soweit sie der Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dient. Die Steuerfreistellung ist davon unabhängig, ob es tatsächlich zu einer Steuerpflicht der Altersleistungen des neuen Versorgungsträgers in Deutschland kommt oder ob Deutschland aufgrund von DBA kein Besteuerungsrecht hat. Die Leistungen aus dem übertragenen Vermögen führen steuerlich zu solchen Einkünften wie die Leistungen der übernehmenden Versorgungseinrichtung. Es kommt nicht darauf an, zu welchen Einkünften die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nicht stattgefunden hätte (§ 3 Nr. 55e EStG).