§ 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG

Um eine durch Entgeltumwandlung finanzierte betriebliche Altersversorgung handelt es sich, wenn Arbeitgeber und Arbeitnehmer vereinbaren, künftige Arbeitslohnansprüche zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung herabzusetzen (Umwandlung in eine wertgleiche Anwartschaft auf Versorgungsleistungen – Entgeltumwandlung – § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG). Davon zu unterscheiden sind die sog. Eigenbeiträge des Arbeitnehmers (§ 1 Abs. 2 Nr. 4 BetrAVG), bei denen der Arbeitnehmer aus seinem bereits zugeflossenen und versteuerten Arbeitsentgelt Beiträge zur Finanzierung der betrieblichen Altersversorgung leistet.

Eine Herabsetzung von Arbeitslohnansprüchen zugunsten betrieblicher Altersversorgung ist steuerlich als Entgeltumwandlung auch dann anzuerkennen, wenn die in § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG geforderte Wertgleichheit außerhalb versicherungsmathematischer Grundsätze berechnet wird. Entscheidend ist allein, dass die Versorgungsleistung zur Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) zugesagt und erst bei Eintritt des biologischen Ereignisses fällig wird.

Die Herabsetzung von Arbeitslohn (laufender Arbeitslohn, Einmal- und Sonderzahlungen) zugunsten der betrieblichen Altersversorgung wird aus Vereinfachungsgründen grundsätzlich auch dann als Entgeltumwandlung steuerlich anerkannt, wenn die Gehaltsänderungsvereinbarung bereits erdiente, aber noch nicht fällig gewordene Anteile umfasst. Dies gilt auch, wenn eine Einmal- oder Sonderzahlung einen Zeitraum von mehr als einem Jahr betrifft.

Bei einer Herabsetzung laufenden Arbeitslohns zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung hindert es die Annahme einer Entgeltumwandlung nicht, wenn der bisherige ungekürzte Arbeitslohn weiterhin Bemessungsgrundlage für künftige Erhöhungen des Arbeitslohns oder andere Arbeitgeberleistungen (wie z.B. Weihnachtsgeld, Tantieme, Jubiläumszuwendungen, betriebliche Altersversorgung) bleibt, die Gehaltsminderung zeitlich begrenzt oder vereinbart wird, dass der Arbeitnehmer oder der Arbeitgeber sie für künftigen Arbeitslohn einseitig ändern können.

Über die Entgeltumwandlung finanziert der Mitarbeiter seine Zusatzrente ggf. selbst, wickelt sie aber über den Betrieb ab. Die Arbeitnehmer erhalten einen individuellen Anspruch auf betriebliche Altersversorgung aus ihrem Entgelt, indem sie auf bestimmte Teile des Entgelts verzichten, z.B. auf einen Teil des Weihnachts- oder Urlaubsgeldes oder auf Entgelte aus geleisteten Überstunden und diesen Teil für eine betriebliche Altersversorgung durch den Arbeitgeber einzahlen lassen (Entgeltumwandlung bis zu 4 % der BBG).

Die Durchführung des Anspruchs auf betriebliche Altersversorgung durch Entgeltumwandlung erfolgt durch Vereinbarung zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber. Die Vereinbarung kann auf individueller, betrieblicher oder auf tariflicher Grundlage erfolgen.

Einen Rechtsanspruch auf Durchführung der betrieblichen Altersversorgung durch Entgeltumwandlung haben alle Arbeiter und Angestellten und zur Berufsausbildung Beschäftigten, sofern sie aufgrund der Beschäftigung bei ihrem Arbeitgeber in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert sind (§ 17 Abs. 1 Satz 3 BetrAVG).

Umwandelbar sind nach § 1 Abs. 2 Nr. 3 BetrAVG nur künftige Entgeltansprüche. In Ermangelung einer Legaldefinition des Begriffes „künftige Entgeltansprüche“ ist davon auszugehen, dass jede Vergütung eines Arbeitnehmers für geleistete Arbeit umwandelbar ist. Dazu zählen neben dem Arbeitsentgelt auch Jahressonderzahlungen, Weihnachtsgratifikationen, Gewinnbeteiligungen und Überstunden- und Nachtzuschläge. Rechtsgrundlage für die Entgeltansprüche können sowohl individuelle als auch kollektivvertragliche Vereinbarungen sein. Der Arbeitnehmer darf seine geschuldete Gegenleistung noch nicht erbracht haben.

Die Höhe des Anspruchs knüpft an die Beitragsbemessungsgrenze (West) in der Rentenversicherung an. Für 2014 beträgt die Beitragsbemessungsgrenze zur Rentenversicherung 71.400 EUR. Damit besteht ein Entgeltumwandlungsanspruch in Höhe von 2.856 EUR.

Einer steuerlich wirksamen Barlohnumwandlung steht nicht entgegen, wenn

1. die Herabsetzung des Arbeitslohns zeitlich begrenzt ausgesprochen wird,

2. der Arbeitnehmer oder der Arbeitgeber die Gehaltsminderung für künftigen Arbeitslohn einseitig ändern können,

3. der bisherige ungekürzte Arbeitslohn weiterhin Bemessungsgrundlage für künftige Erhöhungen des Arbeitslohns oder andere Arbeitgeberleistungen (z.B. Weihnachtsgeld, Tantieme, Jubiläumszuwendungen, betriebliche Altersversorgung) bleibt. Insoweit unterscheidet sich die Barlohnumwandlung zugunsten einer betrieblichen Altersversorgung von einem echten Gehaltsverzicht, der voraussetzt, dass alle rechtlichen und wirtschaftlichen Folgerungen gezogen werden, also insbesondere künftige Lohnerhöhungen und andere Arbeitgeberleistungen nach dem geminderten Arbeitslohn bemessen werden.

Steuerlich flankiert wird der Entgeltumwandlungsanspruch des Arbeitnehmers durch Steuerfreiheiten insbes. gem. § 3 Nr. 63 EStG. Steuerfrei sind ab 2005 Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse, Direktversicherung oder an einen Pensionsfonds bis zu 4 % der Beitragsbemessungsgrenze. Damit wird der Entgeltumwandlungsanspruch steuerlich „voll“ begleitet. Eine höhere Entgeltumwandlung wäre dann allerdings steuerpflichtig. Der öffentliche Dienst ist vom Umwandlungsanspruch ausgenommen.

Zur Entgeltumwandlung zugunsten betrieblicher Altersversorgung vgl. BMF, 24.07.2013 IV C 3 – S 2015/11/10002 – IV C 5 – S 2333/09/10005.