Mandantenbrief Mai 2021

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Mandantenbrief Mai 2021

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Steuertermine

10.05. Umsatzsteuer
Lohnsteuer
Kirchensteuer zur Lohnsteuer

Die dreitägige Zahlungsschonfrist endet am 14.05. für den Eingang der Zahlung. Diese Frist gilt nicht für die Barzahlung und die Zahlung per Scheck.

17.05. Gewerbesteuer
Grundsteuer

Die dreitägige Zahlungsschonfrist endet am 20.05. für den Eingang der Zahlung. Diese Frist gilt nicht für die Barzahlung und die Zahlung per Scheck.

Zahlungen per Scheck gelten erst drei Tage nach Eingang des Schecks bei der Finanzbehörde (Gewerbesteuer und Grundsteuer: bei der Gemeinde- oder Stadtkasse) als rechtzeitig geleistet. Um Säumniszuschläge zu vermeiden, muss der Scheck spätestens drei Tage vor dem Fälligkeitstag vorliegen.

Alle Angaben ohne Gewähr

Vorschau auf die Steuertermine Juni 2021:

10.06. Umsatzsteuer
Lohnsteuer
Kirchensteuer zur Lohnsteuer
Einkommensteuer
Kirchensteuer
Körperschaftsteuer

Die dreitägige Zahlungsschonfrist endet am 14.06. für den Eingang der Zahlung. Diese Frist gilt nicht für die Barzahlung und die Zahlung per Scheck.

Zahlungen per Scheck gelten erst drei Tage nach Eingang des Schecks bei der Finanzbehörde (Gewerbesteuer und Grundsteuer: bei der Gemeinde- oder Stadtkasse) als rechtzeitig geleistet. Um Säumniszuschläge zu vermeiden, muss der Scheck spätestens drei Tage vor dem Fälligkeitstag vorliegen.

Alle Angaben ohne Gewähr

Fälligkeit der Sozialversicherungsbeiträge Mai 2021

Die Beiträge sind in voraussichtlicher Höhe der Beitragsschuld spätestens am drittletzten Bankenarbeitstag eines Monats fällig. Für Mai ergibt sich demnach als Fälligkeitstermin der 27.05.2021.

1. Für alle Steuerpflichtigen: Auch Zurechnung des Kirchensteuer-Erstattungsüberhangs bei fehlender steuerlicher Auswirkung in früheren Jahren?

Kirchensteuerzahlungen können als Sonderausgaben steuermindernd abgezogen werden. Kirchensteuererstattungen wiederum mindern die im Kalenderjahr gezahlten Kirchensteuern.

Übersteigen die Kirchensteuererstattungen jedoch die Kirchensteuerzahlungen, spricht man von einem sogenannten Kirchensteuer-Erstattungsüberhang. Dieser ist dann dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen, sodass quasi insoweit eine Nachversteuerung stattfindet.

Mit Urteil vom 7.7.2020 hat das Finanzgericht Münster unter dem Aktenzeichen 6 K 2090/17 E entschieden, dass ein Kirchensteuer-Erstattungsüberhang auch insoweit dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen ist, als sich die Kirchensteuer im seinerzeitigen Zahlungsjahr wegen eines negativen zu versteuernden Einkommens tatsächlich nicht ausgewirkt hat.

Der hier entschiedene Urteilssachverhalt gestaltete sich wie folgt: Die gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagten Kläger zahlten im Kalenderjahr 2014 hohe Kirchensteuern für 2013, die zu einem erheblichen Teil auf einen seinerzeit erzielten Veräußerungsgewinn entfielen. Für 2014 wirkte sich die Zahlung nicht im vollen Umfang auf den Sonderausgabenabzug aus, weil der Gesamtbetrag der Einkünfte niedriger war als die Kirchensteuer. Im Streitjahr 2015 war die Erstattung der 2014 gezahlten Kirchensteuer höher als die 2015 gezahlte Kirchensteuer. Diesen Erstattungsüberhang rechnete das Finanzamt nun dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzu und versteuerte ihn somit unter dem Strich nach.

Hiergegen wendeten sich die Steuerpflichtigen mittels Einspruch und Klage mit der Begründung, dass solche Kirchensteuern, die sich definitiv steuerlich nicht mindernd ausgewirkt haben, nach dem Zweck des Gesetzes nicht hinzugerechnet werden dürfen. Insoweit muss die Vorschrift teleologisch reduziert werden bzw. zumindest verfassungskonform ausgelegt werden, da insoweit auch ein Verstoß gegen das Leistungsprinzip gegeben ist.

Wie eingangs schon gesagt, wies das Finanzgericht Münster die Klage jedoch ab. Die Begründung der Erstinstanzler: Eine Korrektur im Wege der teleologischen Reduktion kommt nicht in Betracht. Das Gesetz würde vielmehr den Zweck verfolgen, den Steuerfall dadurch zu vereinfachen, dass Steuerfestsetzungen für frühere Jahre nicht wieder aufgerollt werden. Von diesem Zweck sei es nicht gedeckt, dass zunächst geprüft werden müsse, ob sich die Kirchensteuern in früheren Jahren auch tatsächlich steuermindernd ausgewirkt haben oder nicht.

Auch können die erstinstanzlichen Richter des Finanzgerichtes Münsters keine verfassungsrechtlichen Bedenken erkennen. Zwar liegt im Streitfall eine Ungleichbehandlung der Kläger im Vergleich zu solchen Steuerpflichtigen vor, die nur über regelmäßige, nicht stark schwankende Einkünfte verfügen. Diese Ungleichbehandlung stufen die Richter jedoch als gerechtfertigt ein.

Hinweis: Wahrscheinlich wird die Entscheidung des Finanzgerichtes Münsters insoweit auch Bestand haben. Insbesondere wurde die Revision nicht zugelassen, da die Sache keine grundsätzliche Bedeutung hat und auch nicht zur Fortbildung des Rechtes dient. Die Frage, ob ein Erstattungsüberhang im Zeitraum des Zuflusses der Erstattung berücksichtigt werden kann, wurde nämlich bereits höchstrichterlich entschieden. So zum Beispiel durch Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 19.1.2010 unter dem Aktenzeichen X B 32/09.

Tipp: Insoweit müssen Betroffene darauf achten, tatsächlich eine der vom Finanzgericht Münster angesprochenen Gestaltungen anzugehen und eventuell Kirchensteuer-Vorauszahlungen zu leisten, damit sich Kirchensteuerzahlungen zumindest in jedem Jahr steuermindernd als Sonderausgaben auswirken können.

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2. Für alle Steuerpflichtigen: Abzugsfähigkeit von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer

Ausweislich der Regelungen im Einkommensteuergesetz dürfen Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung den Gewinn nicht mindern. Dies gilt jedoch insbesondere nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 Euro begrenzt. Diese Beschränkung der Höhe nach gilt jedoch nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung darstellt. Die Vorschriften gelten dabei nicht nur für Betriebsausgaben beim Unternehmer, sondern auch sinngemäß für Werbungskosten beim Steuerpflichtigen, der Überschusseinkünfte, beispielsweise in Form von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (oder auch solche aus einer Angestelltentätigkeit), erzielt.

Neben diesen grundsätzlichen Regelungen zur Abzugsfähigkeit eines häuslichen Arbeitszimmers ist weiterhin die Vorschrift des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nummer 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu beachten. Diese Norm enthält ein Abzugsverbot für bestimmte Betriebsausgaben, welches jedoch ebenso auch für Werbungskosten gilt. Danach gilt insbesondere für das Arbeitszimmer: Selbst, wenn die Aufwendungen ausschließlich oder nahezu ausschließlich betrieblich veranlasst sind, sind sie grundsätzlich nicht abziehbar.

Insoweit ist ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne dieser Vorschrift ein Raum, der seiner Ausstattung nach der Erzielung von Einnahmen dient und ausschließlich (!) oder nahezu ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt wird. Ein häusliches Arbeitszimmer ist seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden und dient vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftstellerischer, verwaltungstechnischer oder organisatorischer Arbeiten. Ein solcher Raum ist typischerweise mit Büromöbeln eingerichtet, wobei der Schreibtisch regelmäßig das zentrale Möbelstück ist, wie tatsächlich einmal der große Senat des Bundesfinanzhofs klargestellt hat (Beschluss vom 27.7.2015 unter dem Aktenzeichen GrS 1/14).

Aufwendungen für Räume innerhalb des privaten Wohnbereichs des Steuerpflichtigen, die nicht dem Typus des häuslichen Arbeitszimmers entsprechen, können gleichwohl unbeschränkt als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar sein, wenn sie betrieblich oder beruflich genutzt werden und sich der betriebliche und berufliche Charakter des Raums und dessen Nutzung anhand objektiver Kriterien feststellen lässt. So hat die Rechtsprechung beispielsweise bei einer Notarztpraxis angenommen, dass die Aufwendungen hierfür in vollem Umfang abziehbar sind. Ähnliche Urteile gibt es zum Beispiel für ein häusliches Tonstudio oder auch für ein Warenlager.

Entspricht ein Raum nach seinem äußeren Bild durch seine Einrichtung mit Büromöbeln dem Typus des Arbeitszimmers, muss er überdies auch noch nahezu ausschließlich zur Erzielung von Einkünften genutzt werden. Bereits der Gesetzeswortlaut legt insoweit nahe, dass unter einem häuslichen Arbeitszimmer nur ein Raum zu verstehen ist, in dem Tätigkeiten zur Erzielung von Einnahmen ausgeübt werden. Ein Zimmer, das zwar büromäßig eingerichtet ist, das aber in nennenswertem Umfang neben der Verrichtung von Büroarbeiten auch anderen Zwecken dient, etwa als Spiel-, Gäste- oder Bügelzimmer, ist nach dem allgemeinen Wortverständnis kein Arbeitszimmer. Auch dies hatte der Bundesfinanzhof bereits in seinem Beschluss des Großen Senats vom 27.7.2015 herausgearbeitet.

Insgesamt liegt der Regelung die Prämisse zugrunde, dass Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nur bei ausschließlich betrieblicher oder beruflicher Nutzung und auch dann regelmäßig nur beschränkt abziehbar sein sollen. Damit wird die ausschließliche oder nahezu ausschließliche Nutzung des Raums zur Erzielung von Einnahmen zum Inhalt des Tatbestandsmerkmals des häuslichen Arbeitszimmers, sodass ein Abzug anteiliger Aufwendungen für gemischt genutzte Zimmer grundsätzlich ausscheidet. Der Ausschluss der Aufwendungen für Arbeitszimmer gilt daher für Räume, die bereits nach dem äußeren Erscheinungsbild nicht dem Typus des Arbeitszimmers zuzurechnen sind, sondern ihrer Art oder ihrer Einrichtung nach erkennbar auch privaten Wohnzwecken dienen.

Aufwendungen für gemischt genutzte Räume, die sowohl zur Erzielung von Einkünften als auch in mehr als nur untergeordnetem Umfang zu privaten Zwecken genutzt werden, sind daher insgesamt nicht abziehbar, wie auch schon der Bundesfinanzhof in seiner 2017er Entscheidung unter dem Aktenzeichen IX R 52/14 klargestellt hat.

Der Große Senat des BFH hat das Verbot einer Aufteilung der Aufwendungen zudem auch damit begründet, dass sich der Umfang der jeweiligen Nutzung nicht objektiv überprüfen lasse. Die Behauptungen des Steuerpflichtigen, zu welcher Zeit er auf welche Weise ein in die häusliche Sphäre eingebundenes Zimmer nutze, seien regelmäßig nicht verifizierbar.

Auch ein sogenanntes Nutzungszeitbuch sei kein geeignetes Mittel, die jeweiligen Nutzungszeiten nachzuweisen oder glaubhaft zu machen. Die darin enthaltenen Angaben besitzen keinen über die darin liegende Behauptung des Steuerpflichtigen hinausgehenden Beweiswert und seien regelmäßig nicht anhand eines Abgleichs mit anderen Informationen überprüfbar, wie es beispielsweise beim Fahrtenbuch der Fall ist. Ebenso mangle es an hinreichenden Maßstäben, anhand derer die jeweiligen Anteile geschätzt werden könnten.

Unter Berücksichtigung all dieser Grundsätze kommt das Finanzgericht Münster in seinem Urteil vom 16.9.2020 unter dem Aktenzeichen 13 K 94/18 E zu dem Schluss, dass Aufwendungen für eine teilweise zur Erzielung von Vermietungseinkünften und teilweise (und zwar in mehr als nur untergeordnetem Umfang) zu privaten Zwecken genutztes häusliches Arbeitszimmer insgesamt nicht abziehbar sind.

Hinweis: Da die Revision hinsichtlich dieser erstinstanzlichen Entscheidung nicht zugelassen wurde, hat der Kläger insoweit Nichtzulassungsbeschwerde beim Bundesfinanzhof erhoben. Folglich wird bezogen auf den vorliegenden Fall unter dem Aktenzeichen IX B 65/20 zunächst im Zulassungsverfahren für die Revision zu prüfen sein, ob die Mitbenutzung eines häuslichen Arbeitszimmers als privater Lagerraum schädlich für den Abzug von Aufwendungen ist.

Sicherlich stirbt die Hoffnung zuletzt, dennoch wäre es schön, wenn der Bundesfinanzhof hier die bisherigere Rechtsprechung ein wenig aufweichen würde und damit die Regelung zum häuslichen Arbeitszimmer auch praxistauglicher machen würde.

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3. Für alle Steuerpflichtigen: Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen bei Inanspruchnahme eines Hausnotrufsystems

Für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen ausweislich der gesetzlichen Regelung in § 35 a Abs. 2 auf Antrag um 20 % der Aufwendungen. Allerdings ist die Steuerermäßigung im Weiteren auf einen Höchstbetrag von 4.000 Euro gedeckelt. Zudem kann die Steuerermäßigung nur in Anspruch genommen werden, wenn die Dienstleistung in einem in der Europäischen Union oder dem europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht wird.

Aufgrund der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist unter dem Begriff des Haushalts die Wirtschaftsführung mehrerer zusammen lebender Personen oder einer einzelnen Person zu verstehen. Das Wirtschaften im Haushalt umfasst insoweit Tätigkeiten, die für die Haushaltsführung oder die Haushaltsmitglieder erbracht werden. Dazu gehören etwa Einkaufen von Verbrauchsgütern, Zubereitung von Mahlzeiten, Wäschepflege, Reinigung und Pflege der Räume, Gartenarbeit, Versorgung und Betreuung von Kindern, alten und kranken Haushaltsangehörigen, wie der Bundesfinanzhof bereits seinerzeit in seiner Entscheidung vom 29.1.2009 unter dem Aktenzeichen VI R 28/08 festgestellt hat.

Haushaltsnahe Dienstleistungen sind solche, die eine hinreichende Nähe zu Haushaltsführung haben bzw. damit im Zusammenhang stehen. Dazu gehören Tätigkeiten, die gleichwohl durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechende Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen. In einem Haushalt wird die haushaltsnahe Dienstleistung dann erbracht, wenn sie im räumlichen Bereich des vorhandenen Haushalts geleistet wird. Der Begriff des Haushalts ist insoweit räumlich-funktional auszulegen, wie der Bundesfinanzhof es in seiner Entscheidung vom 1.2.2007 unter dem Aktenzeichen VI R 77/05 definiert hat.

Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs durch Urteil vom 3.9.2015 unter dem Aktenzeichen VI R 18/14 ist für Aufwendungen für ein mit einer Betreuungspauschale abgegoltenes Notrufsystem, durch das im Rahmen des „betreuten Wohnens“ in einer Seniorenresidenz Hilfeleistung rund um die Uhr sichergestellt wird, die Steuerermäßigung anzuerkennen.

Danach stellt das Notrufsystem die Rufbereitschaft für den Fall sicher, dass der Bewohner sich in seiner Wohnung aufhält, um dort im Not- und sonstigen Bedarfsfall eine Hilfeleistung zu gewährleisten. Die Leistung wird mithin im räumlichen Bereich des Haushalts erbracht und der Leistungserfolg tritt in der Wohnung des Steuerpflichtigen ein. Bei dem vom Bundesfinanzhof entschiedenen Fall lag eine Betreuungspauschale vor, mit der auch das Notrufsystem abgegolten war. Dies ist eine haushaltsnahe Dienstleistung, denn durch die Rufbereitschaft wird sichergestellt, dass ein Bewohner, der sich im räumlichen Bereich seines im Rahmen des betreuten Wohnens geführten Haushalts aufhält, im Bedarfsfall Hilfe rufen kann. Eine solche Rufbereitschaft leisten typischerweise in einer Haushaltsgemeinschaft zusammen lebende Familien- oder sonstige Haushaltsangehörige und stellen damit im räumlichen Bereich des Haushalts sicher, dass kranke und alte Haushaltsangehörige im Bedarfsfall Hilfe erhalten.

Allerdings hat seinerzeit das Finanzgericht Hamburg in seiner Entscheidung vom 20.1.2009 unter dem Aktenzeichen 3 K 245/08 entschieden, dass pauschale Grundgebühren für den Anschluss an eine außerhalb des Grundstücks bei einer Sicherheitsfirma untergebrachte Notrufzentrale nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen steuerbegünstigten sind. Ganz ähnlich hat mehrere Jahre später das Finanzgericht Berlin-Brandenburg in seiner Entscheidung vom 13.9.2017 unter dem Aktenzeichen 7 K 7128/17 geurteilt. Im Anschluss an die Entscheidung aus Hamburg urteilte das Finanzgericht Berlin-Brandenburg: Pauschale Gebühren für den Anschluss an eine außerhalb des Grundstücks bei einer Sicherheitsfirma untergebrachte Notrufzentrale zur Vorsorge für den Fall eines Einbruchs/Überfalls, Brandes oder Gasaustritts in der Wohnung des Steuerpflichtigen sind nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen steuerbegünstigt, wenn sich die Notrufzentrale nicht einmal in der Nähe des Haushalts des Steuerpflichtigen befindet und es deswegen an dem erforderlichen unmittelbarem räumlichen Zusammenhang des Ortes der Leistungshandlung zum Haushalt fehlt.

Erfreulicherweise grenzt sich jedoch aktuell das Sächsische Finanzgericht mit seiner Entscheidung vom 14.10.2020 unter dem Aktenzeichen 2 K 323/20 von der Entscheidung seiner erstinstanzlichen Kollegen aus Hamburg und Berlin-Brandenburg deutlich ab. So urteilen die Sachsen: Nimmt die allein und nicht in einer Einrichtung des betreuten Wohnens lebende Steuerpflichtige ein Hausnotrufsystem in Anspruch, das die Gerätebereitstellung und eine 24-Stunden-Servicezentrale, nicht aber einen Sofort-Helfer-Einsatz an ihrer Wohnadresse oder eine Pflege- und Grundversorgung umfasst, steht ihr die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen auch dann zu, wenn sich die Notrufzentrale außerhalb des Wohngebäudes der Steuerpflichtigen und damit nicht in räumlicher Nähe zu ihrer Wohnung befindet.

Die Richter aus Sachsen waren zudem so sehr von ihrer Entscheidung überzeugt, dass sie die Revision zum Bundesfinanzhof nicht zugelassen haben. Dies begründeten sie insbesondere damit, dass die oben zitierten Entscheidungen der Finanzgerichte Hamburg und Berlin-Brandenburg nicht abweichend zur vorliegenden Entscheidung zu sehen sind, da diese andere Sachverhalte betrafen.

Hinweis: Augenscheinlich scheint jedoch die Finanzverwaltung mit der Entscheidung des Finanzgerichtes Sachsen nicht zufrieden gewesen sein, da hier eine Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt wurde.

Im Rahmen des Zulassungsverfahrens dieser Nichtzulassungsbeschwerde hat daher nun der Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VI B 94/20 klären, ob Aufwendungen einer Seniorin für ein Hausnotrufsystem der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen auch dann unterliegen, wenn sich die Notrufzentrale außerhalb der Wohnung des Steuerpflichtigen befindet.

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4. Für Unternehmer: Zum Steuergegenstand der Gewerbesteuer bei mehreren Betätigungen derselben natürlichen Person

Wenn ein (natürlicher) Steuerpflichtiger mehrere gewerbliche Betätigungen ausübt, stellt sich die Frage, ob darin ein Gewerbebetrieb oder gegebenenfalls mehrere Betriebe gesehen werden können. Die Frage ist insbesondere für die Berechnung der Gewerbesteuer relevant, da bei mehreren Beträgen auch der Freibetrag in Höhe von 24.500 Euro direkt mehrfach zur Verfügung steht. Wie in einem solchen Sachverhalt zu verfahren ist, hat der Bundesfinanzhof in München in seiner Entscheidung vom 17.6.2020 unter dem Aktenzeichen X R 15/18 dargestellt.

Danach gilt: Der Gewerbesteuer als eine auf den jeweiligen Betrieb gelegten Objektsteuer unterliegt als Steuergegenstand jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Dies regelt schon das Gewerbesteuergesetz so. Dabei ist unter „Gewerbebetrieb“ ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen, wie ebenfalls bereits den Regelungen des Gewerbesteuergesetzes zu entnehmen ist. Übt eine natürliche Person nun mehrere gewerbliche Tätigkeiten aus, kann es sich gewerbesteuerrechtlich entweder um einen einheitlichen Betrieb oder aber um mehrere selbstständige Betriebe (und damit auch um mehrere Steuergegenstände mit mehreren Freibeträgen) handeln.

Zur Beurteilung der Frage, ob ein oder mehrere Betriebe in diesem Sinne vorhanden sind, unterscheidet die höchstrichterliche Rechtsprechung zwischen gleichartigen und ungleichartigen Betätigungen. In beiden Fällen ist ein sachlicher (wirtschaftlicher, organisatorischer oder finanzieller) Zusammenhang zwischen den Betätigungen erforderlich, um die Betätigungen als einen einzigen Steuergegenstand ansehen zu können. Die erforderliche Mindestintensität dieses Zusammenhangs ist in den beiden Fallgruppen aber unterschiedlich stark ausgeprägt. Maßgeblich ist insoweit jeweils das Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse des Einzelfalls, wie beispielsweise schon der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 25.4.1989 unter dem Aktenzeichen VIII R 294/84 dargelegt hat.

Bei gleichartigen Betätigungen in der Hand desselben Unternehmers hat bereits seinerzeit der Reichsfinanzhof die Vermutung aufgestellt, dass ein einheitlicher Betrieb anzunehmen sein wird, wenn nicht ganz besondere Umstände dagegen sprechen. Diese grundsätzliche Vermutung ist allerdings widerlegt, wenn kein Zusammenhang zwischen den Betätigungen gegeben ist. Daraus folgt, dass auch bei gleichartigen Tätigkeiten ein gewisser wirtschaftlicher, organisatorischer und finanzieller Zusammenhang bestehen muss. Allerdings müssen diese drei Merkmale nicht kumulativ vorliegen, wie der Bundesfinanzhof in seinem Beschluss vom 21.1.2005 unter dem Aktenzeichen XI B 23/04 herausgearbeitet hat.

Grundsätzlich indiziert die Ungleichheit der Betätigungen ihre gewerbesteuerrechtliche Selbstständigkeit. Auch in solchen Fällen kann es sich aber um einen einheitlichen Gewerbebetrieb handeln, wenn die verschiedenen Betätigungen wirtschaftlich und daneben auch organisatorisch und finanziell zusammenhängen. So zumindest nach einer Entscheidung des Bundesfinanzhofs vom 19.11.1985 unter dem Aktenzeichen VIII R 310/83.

Bei ungleichartigen Betätigungen kommt der Möglichkeit der Ergänzung der verschiedenen Tätigkeiten eine besondere Bedeutung zu. Damit gewinnt das Merkmal des wirtschaftlichen Zusammenhangs im Rahmen der vorzunehmenden Gesamtbeurteilung ein besonderes Gewicht. Beim Fehlen eines wirtschaftlichen Zusammenhangs können ungleichartige Betätigungen nur in besonderen Ausnahmefällen zusammengefasst werden, die durch eine außergewöhnlich hohe Intensität des organisatorischen und finanziellen Zusammenhangs gekennzeichnet sein müssen. Demgegenüber genügt ein finanzieller und organisatorischer Zusammenhang, der lediglich auf der Identität des Unternehmens beruht, nicht. Dies ist nicht zuletzt deshalb so, weil bei der Gewerbesteuer der Charakter als Objektsteuer im Vordergrund steht.

Für die Feststellung, ob nun ein wirtschaftlicher, organisatorischer und finanzieller Zusammenhang besteht, hat die Rechtsprechung die folgenden Merkmale entwickelt:

  • Ein wirtschaftlicher Zusammenhang ist danach gegeben, wenn die beiden Betätigungen einander stützen und ergänzen. Ein wesentliches Indiz liegt darin, dass das Angebot der einen Betätigung die andere Betätigung ergänzt oder Kunden des einen Bereichs gelegentlich an den anderen Bereich weitergeleitet werden.

  • Kriterien für einen organisatorischen Zusammenhang sind etwa die Benutzung derselben Räume und Einrichtungen, die Tätigkeit derselben Mitarbeiter in beiden Bereichen sowie ein (gegebenenfalls auch nur teilweise) gemeinsamer Einkauf.

  • Für einen finanziellen Zusammenhang spricht die Führung gemeinsamer Kassen, Aufzeichnungen oder Bankkonten sowie eine einheitliche Gewinnermittlung. Ferner sind die einheitliche Kostentragung für beide Bereiche sowie der Ausgleich von Verlusten der einen Betätigung durch Gewinne der anderen Betätigung ein entsprechendes Indiz.

Vor dem Hintergrund dieser Grundsätze entschieden die obersten Richter des Bundesfinanzhof unter Aufhebung der anderslautenden Vorentscheidung der ersten Instanz, dass ein Grillimbiss und ein Eiscafé durchaus ein einheitlicher Betrieb sein können, sodass die Verluste des einen auch mit den Gewinnen des anderen verrechnet werden können.

Hinweis: Ob diese Entscheidung nun positiv oder negativ ist, hängt immer vom jeweiligen Einzelfall ab. Geht es beispielsweise wie vorliegend um die Verlustverrechnung, ist ein einheitlicher Betrieb regelmäßig vorteilhafter. Sind jedoch beide Bereiche profitabel, sind zwei Betriebe besser, da dann auch zwei Gewerbesteuerfreibeträge genutzt werden können.

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5. Für Immobilienbesitzer: Änderung der Grunderwerbsteuer nach Kaufpreisherabsetzung

Ausweislich der Regelungen des Grunderwerbsteuergesetzes in § 16 Abs. 3 Nummer 1 GrEStG kann die Steuerfestsetzung unter bestimmten Voraussetzungen geändert werden. Wird beispielsweise die Gegenleistung für das Grundstück herabgesetzt, so wird auf Antrag des Steuerpflichtigen die Steuer ebenfalls entsprechend niedriger festgesetzt bzw. die Steuerfestsetzung entsprechend geändert, wenn die Herabsetzung innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer stattfindet.

Vor dem Bundesfinanzhof in München war nun fraglich, ob die Herabsetzung des Kaufpreises für ein Grundstück innerhalb dieser Zweijahresfrist aus verfahrensrechtlicher Sicht ein rückwirkendes Ereignis im Sinne der Norm des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nummer 2 der Abgabenordnung (AO) darstellt. Zu dieser Frage hat der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 22.7.2020 unter dem Aktenzeichen II R 15/18 Stellung genommen.

Insoweit ist ein Steuerbescheid zu ändern, soweit ein Ereignis eintritt, dass steuerliche Rückwirkung für die Vergangenheit hat. Man spricht dabei auch von einem rückwirkenden Ereignis, welches unter der oben bereits zitierten Fundstelle des § 175 AO im Gesetz geregelt ist. Zu den rückwirkenden Ereignissen zählen alle rechtlich bedeutsamen Vorgänge, aber auch tatsächliche Lebenssachverhalte, die steuerrechtlich in der Weise Rückwirkung entfalten, dass nunmehr der veränderte anstelle des zuvor verwirklichten Sachverhalts der Besteuerung zugrunde zu legen ist. So hat es zumindest der Bundesfinanzhof in einer früheren Entscheidung vom 12.5.2016 unter dem Aktenzeichen II R 39/14 einmal definiert.

Ein nachträgliches Ereignis mit steuerlicher Rückwirkung muss demgemäß zu einer Änderung des Sachverhalts führen, den die Finanzbehörde bei der Steuerfestsetzung zugrunde gelegt hat, und nicht nur zu einer veränderten rechtlichen Beurteilung des tatsächlichen Sachverhalts.

Eine Änderung des nach dem Steuertatbestand rechtserheblichen Sachverhalts kann insbesondere dann zu einer rückwirkenden Änderung steuerrechtlicher Rechtsfolgen führen, wenn Steuertatbestände an einen einmaligen Vorgang anknüpfen.

Ob einer nachträglichen Änderung eines Sachverhalts rückwirkende steuerrechtliche Bedeutung zukommt, ob mithin eine solche Änderung dazu führt, dass bereits eingetretene steuerrechtliche Rechtsfolgen mit Wirkung für die Vergangenheit sich ändern oder vollständig entfallen, bestimmt sich allein nach dem jeweils einschlägigen materiellen Recht. Nach diesem ist zu beurteilen, ob zum einen eine Änderung des ursprünglich gegebenen Sachverhalts den Steuertatbestand überhaupt betrifft und ob darüber hinaus der bereits entstandene materielle Steueranspruch mit steuerrechtlicher Rückwirkung noch geändert werden oder entfallen kann.

Insoweit ergibt sich in Übereinstimmung mit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 4.11.2019 unter dem Aktenzeichen II B 48/19, dass der Umstand, dass einem Ereignis ertragsteuerliche Rückwirkung zukommt, somit für Zwecke der Grunderwerbsteuer nicht ausschlaggebend ist.

Tatsächlich ermöglicht eine Herabsetzung der Gegenleistung im Sinne der grunderwerbsteuerlichen Vorschrift des § 16 Abs. 3 GrEStG nach der insoweit zwingenden gesetzlichen Systematik keine Änderung aufgrund eines rückwirkenden Ereignisses. Dies folgt nach Auffassung des Bundesfinanzhofs bereits aus der Norm des § 16 Abs. 4 GrEStG und des § 175 Abs. 1 Satz 2 AO und entspricht dem Grundsatz, dass die steuerrechtliche Wirkung für die Vergangenheit autonom für das jeweiligen materiellen Steuergesetz zu beurteilen ist.

Folglich lässt die Regelung des § 16 Abs. 3 GrEStG als spezialgesetzliche Korrekturvorschrift zu § 1 GrEStG unter den dort näher aufgeführten Voraussetzungen auf Antrag die Änderung einer Steuerfestsetzung zu, wenn die Gegenleistung nach Entstehung der Steuer herabgesetzt wird. Eine nachträgliche Herabsetzung der Gegenleistung erlaubt aber nur dann eine Änderung der Steuerfestsetzung, wenn die Herabsetzung innerhalb von zwei Jahren seit der Entstehung der Steuer stattfindet. Zudem regelt § 16 Abs. 4 GrEStG: Tritt ein Ereignis ein, das nach § 16 Abs. 3 GrEStG die Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung begründet, endet die Festsetzungsfrist insoweit nicht vor Ablauf eines Jahres nach dem Eintritt des Ereignisses.

Wäre insofern ein Ereignis, das nach § 16 Abs. 3 GrEStG die Aufhebung oder Änderung einer Steuerfestsetzung begründet, ein rückwirkendes Ereignis, würde die Regelung des § 16 Abs. 4 GrEStG ins Leere laufen. Denn mit dem Ende des Kalenderjahres einer Kaufpreisherabsetzung würde dann die vierjährige Festsetzungsfrist erneut beginnen. Damit bedürfe es der Regelung aus Abs. 4 der maßgeblichen Vorschrift nicht, wonach die Festsetzungsfrist lediglich nicht vor Ablauf eines Jahres nach dem Eintritt des Ereignisses endet. Eine Auslegung, mit der eine gesetzliche Vorschrift jeglichen Anwendungsbereich verlöre, würde dementsprechend der gesetzlichen Systematik widersprechen, weswegen sie von Gesetzes wegen nicht gewollt sein kann, da sie offenkundig unzutreffend wäre.

Ausgehend davon kommen daher die obersten Finanzrichter der Republik zu dem Schluss, dass die Herabsetzung der Gegenleistung im Sinne der grunderwerbsteuerlichen Regel des § 16 Abs. 3 GrEStG keine Änderung der festgesetzten Grunderwerbsteuer als rückwirkendes Ereignis ermöglicht.

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6. Für Kapitalanleger: Anerkennung von Verlusten aus Knock-out-Zertifikaten

Regelmäßig sträubt sich die Finanzverwaltung dagegen, Verluste aus Knock-out-Zertifikaten als negative Einkünfte bei den Einkünften aus Kapitalvermögen entsprechend zu berücksichtigen. Aktuell hat die Finanzverwaltung mit dieser Auffassung jedoch (erneut) eine herbe Schlappe erlitten.

Mit Urteil vom 16.6.2020 hat der Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen VIII R 1/17 insoweit entschieden, dass Verluste aus Knock-out-Zertifikaten als negative Kapitaleinkünfte im Sinne des § 20 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zu berücksichtigen sind. Damit wiederholen die obersten Finanzrichter der Republik eigentlich nur ihre Entscheidung vom 20.11.2018 unter dem Aktenzeichen VIII R 37/15. Denn schon seinerzeit hatten sie klargestellt: Kommt es bei Knock-out-Zertifikaten zum Eintritt des Knock-out-Ereignisses, können die Anschaffungskosten dieser Zertifikate nach der ab 1.1.2009 geltenden Rechtslage im Rahmen der Einkünfte aus Kapitalvermögen als Verlust berücksichtigt werden, ohne dass es auf die Einordnung als Termingeschäft ankommt.

Aktuell führen die Richter jedoch noch erfreulich weiter aus, um somit der Finanzverwaltung auch wirklich sämtlichen Wind aus den sprichwörtlichen Segeln zu nehmen. So stellen die Richter im vorliegenden Fall zunächst einmal fest, dass es sich bei den gegenständlichen Knock-out-Zertifikaten um Optionsscheine im Sinne der seinerzeitigen Definition zum privaten Veräußerungsgeschäft (bis 2008) handelt.

Optionsscheine sind danach Inhaberschuldverschreibungen, die das Optionsrecht verbriefen. Der Inhaber der Option erhält gegen Zahlung eines Entgelts (der Optionsprämien) das Recht, am Ende der Laufzeit, während der Laufzeit oder an bestimmten Termin während der Laufzeit vom Verkäufer der Option (dem sogenannten Stillhalter) den Verkauf oder Kauf einer bestimmten Menge eines Basiswerts zu einem beim Kauf der Option festgelegten Preis (den sogenannten Ausübungs- oder Basispreis) oder einen Barausgleich in Höhe der Differenz zwischen vereinbarten Ausübungspreis und Handelspreis des Basiswerts im Zeitpunkt der Ausübung zu verlangen.

Insoweit wurde im Rahmen der seinerzeitigen Regelungen vor Anbruch des Abgeltungssteuerzeitalters im Rahmen des privaten Veräußerungsgeschäftes geklärt, dass Optionsscheine als Termingeschäfte gelten.

Gewinn oder Verlust bei einem Termingeschäft ist insoweit der Differenzausgleich oder der durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmte Geldbetrag oder Vorteil abzüglich der Werbungskosten. Die Anschaffungskosten eines Optionsscheins sind, wie die Optionsprämien eines unverbrieften Optionsgeschäfts, Werbungskosten. Folglich können Verluste aus dem Verfall eines Knock-out Zertifikates als negative Kapitaleinkünfte im Sinne des § 20 EStG steuerlich zu berücksichtigen sein.

Besonders hervorzuheben ist dabei: Die obersten Finanzrichter des Bundesfinanzhofs führen aus, dass es mit Blick auf die Berücksichtigung eines Verlustes bei Verfall des Zertifikats vollkommen egal ist, ob das Knock-out-Zertifikat ein Termingeschäft oder eine sonstige Kapitalforderung ist.

Liegt nämlich ein Termingeschäft vor, ist der Verlust gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nummer 3 Buchstabe a in Verbindung mit Abs. 4 Satz 5 des EStG zu berücksichtigen. Exakt dies hat der Bundesfinanzhof in dem vorliegenden Besprechungsurteil ganz ausdrücklich festgestellt.

Damit aber nicht genug. Sollten die Voraussetzungen eines Termingeschäfts bei einem Knock-out-Zertifikat nämlich nicht erfüllt sein, erfolgt die steuerliche Anerkennung des Verlustes lediglich aufgrund anderer Vorschriften. Maßgeblich sind insoweit die Fundstellen des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nummer 7 in Verbindung mit Abs. 2 Satz 2 und Abs. 4 Satz 1 EStG.

Insoweit subsumieren die obersten Finanzrichter eindrücklich, dass der Gewinn aus der Veräußerung einer in § 20 Abs. 1 Nummer 7 EStG geregelten sonstigen Kapitalforderung steuerpflichtig ist. Hierzu gehören insbesondere Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist. Dies gilt auch, wenn die Höhe der Rückzahlung oder das Entgelt von einem ungewissen Ereignis abhängt. Als Veräußerung gilt dabei ausweislich der Vorschrift des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft.

Insoweit stellte sich die Finanzverwaltung immer auf den Standpunkt, dass der Verfall eines Knock-out-Zertifikates keine Veräußerung im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG ist. Dieser durchweg fiskalisch motivierten Aussage erteilt der Bundesfinanzhof jedoch im vorliegenden Besprechungsurteil erfreulicherweise eine ebenso deutliche Absage. So heißt es ganz ausdrücklich, dass der automatische Verfall eines Knock-out Zertifikates zum Zeitpunkt des Erreichens der Knock-out Schwelle eine Einlösung im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 des EStG darstellt.

Folglich dürfte es mittlerweile unstrittig sein, dass ein entsprechender Verlust auch bei den Einkünften aus Kapitalvermögen Berücksichtigung finden kann. Erfreulicherweise scheint sich mittlerweile auch die Finanzverwaltung nicht weiter zu wehren, denn das vorgenannte Besprechungsurteil ist bereits im Bundessteuerblatt (BStBl 2021 II S. 144) veröffentlicht worden. Damit erkennt die Finanzverwaltung die Grundsätze der oben genannten Entscheidung an.

Hinweis: Im Einzelfall ist nun weiterhin zu prüfen, inwieweit entsprechende Verluste mit Blick auf die Verlustbeschränkungsregeln des § 20 Abs. 6 EStG berücksichtigt werden können. Auch diesbezüglich werden wir jedoch in der Zukunft sicherlich weiter berichten, da damit zu rechnen ist, dass es gegen die Beschränkung der Verlustrechnung sicherlich noch zahlreiche Klagen geben wird.

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7. Für (junge) Arbeitnehmer: Was ist ein eigener Hausstand im Sinne der doppelten Haushaltsführung?

Gerade bei jungen Arbeitnehmern kommt es häufig vor, dass diese aus dem elterlichen Haushalt ausziehen und sich am Ort der ersten Beschäftigung eine eigene, kleine Wohnung suchen. Tatsächlich bleiben sie jedoch auch im Haushalt der Eltern wohnen, was regelmäßig die Frage aufwirft, ob in solchen Sachverhalten insgesamt Werbungskosten für eine doppelte Haushaltsführung abgezogen werden können.

Daher zum Hintergrund der Vorschrift: Ausweislich der gesetzlichen Regelung in § 9 Abs. 1 Satz 3 Nummer 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen, Werbungskosten.

Eine doppelte Haushaltsführung im Sinne dieser Vorschrift ist jedoch nur gegeben, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der Tätigkeitsstätte wohnt. Das Unterhalten eines eigenen Hausstandes setzt dabei schon entsprechend der im Gesetz geforderten Voraussetzung voraus, dass unter anderem das Innehaben einer Wohnung gegeben ist, sowie dass eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung stattfindet.

Auf den ersten Blick erscheint der Begriff „Hausstand“ in diesem Zusammenhang zunächst wenig konkret. Tatsächlich ist der Begriff jedoch spätestens in der Rechtsprechung ausdefiniert. Hausstand im Sinne der Regelung ist daher der Haushalt, den der Arbeitnehmer am Lebensmittelpunkt führt, also sein Erst- oder Haupthaushalt. Bei einem alleinstehenden Arbeitnehmer ist entscheidend, dass er sich in dem Haushalt regelmäßig aufhält, im Wesentlichen nur unterbrochen durch die arbeits- und urlaubsbedingte Abwesenheit. Denn allein das Vorhalten einer Wohnung für gelegentliche Besuche oder für Ferienaufenthalte ist noch nicht als Unterhalten eines Hausstandes zu bewerten. Ebenfalls wird ein eigener Hausstand nicht unterhalten, wenn der nicht verheiratete Arbeitnehmer als nicht die Haushaltsführung wesentlich bestimmender bzw. mitbestimmender Teil in einen Hausstand eingegliedert ist. So also, wie es regelmäßig bei jungen Arbeitnehmern der Fall ist, die nach Beendigung der Ausbildung weiterhin im elterlichen Haushalt ihr (Kinder-) Zimmer bewohnen. Die elterliche Wohnung kann bei diesen häufigen Fällen zwar, auch wenn das Kind am Beschäftigungsort eine Unterkunft bezogen hat, wie bisher der Mittelpunkt seiner Lebensinteressen sein. Sie ist aber nicht der von dem Kind unterhaltene, eigene Hausstand, wie seinerzeit bereits einmal der Bundesfinanzhof in einer Entscheidung vom 5.6.2014 unter dem Aktenzeichen VI R 76/13 herausgearbeitet hat.

Insoweit hat bei der Prüfung, ob Kosten für eine doppelte Haushaltsführung steuermindernd abgezogen werden können, tatsächlich auch das Alter des jeweiligen Steuerpflichtigen eine Relevanz. Bei älteren, wirtschaftlich selbstständigen, berufstätigen Kindern, die mit ihren Eltern oder einem Elternteil in einem gemeinsamen Haushalt leben, ist hingegen zu vermuten, dass sie die Führung des Haushalts maßgeblich mitbestimmen, sodass ihnen dieser Hausstand als eigener zugerechnet werden kann. Der Umstand, dass der Arbeitnehmer dabei am Heimatort nicht über eine abgeschlossene Wohnung verfügt, steht dieser Vermutung nicht zwingend entgegen, wie die obersten Finanzrichter der Republik in der zuvor zitierten Entscheidung des Bundesfinanzhofs erläutert hatten.

Die Frage, ob der alleinstehende Arbeitnehmer einen eigenen Hausstand unterhält oder aber nur in einem fremden Hausstand eingegliedert ist, entscheidet sich unter Einbeziehung und Gewichtung aller tatsächlichen Verhältnisse im Rahmen einer den Finanzgerichten als Tatsacheninstanz obliegenden Gesamtwürdigung, wie ausdrücklich im Beschluss des Bundesfinanzhofs vom 18.12.2017 unter dem Aktenzeichen VI B 66/17 herausgearbeitet wurde.

Die vorstehend dargestellte Rechtsprechung ist insoweit zu der Gesetzeslage ergangen, die bis Ende 2013 galt. Tatsächlich hat die Regelung zur doppelten Haushaltsführung mit Wirkung ab 2014 Änderungen erfahren. Ungeachtet dieser Neufassung ist jedoch aktuell das Finanzgericht Münster in seinem Urteil vom 7.10.2020 unter dem Aktenzeichen 13 K 1756/18 E der Auffassung, dass die vorstehend dargestellten Rechtsprechungsgrundsätze auch weiterhin unverändert fortgelten.

So ist zwar eine wesentliche Änderung der Regelung darin zu finden, dass der Gesetzgeber den Begriff des eigenen Hausstandes (weiter) konkretisiert hat. Danach setzt ein eigener Hausstand das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus. Wohl gemerkt geht jedoch das erstinstanzliche Gericht nicht davon aus, dass diese nun im Gesetz verankerten Voraussetzungen alternativ zu den Voraussetzungen der bisherigen Rechtsprechung anzusehen sind, sondern zusätzlich gelten.

Zudem beinhaltet die gesetzliche Regelung zur doppelten Haushaltsführung auch nach der Gesetzesänderung keine abschließende Definition des Merkmals „eigener Hausstand“, sodass die bisherige Rechtsprechung des obersten Finanzgerichts weiter Bestand hat.

Daher gilt (zumindest nach dem erstinstanzlichen Willen): Wie schon unter der bisherigen Gesetzeslage ist weiterhin zu prüfen, wo der Steuerpflichtige seinen Lebensmittelpunkt hat und ob er an diesem Ort tatsächlich einen eigenen Hausstand unterhält oder lediglich in einem fremden Hausstand eingegliedert ist. Sofern nämlich auf die Prüfung dieser allgemein anerkannten Voraussetzungen der doppelten Haushaltsführung verzichtet würde, würde dies zu einer erheblichen Ausweitung des allgemeinen Abzugsbestandes führen. Nach Auffassung des erstinstanzlichen Finanzgerichts Münster widerspräche dies dem Willen des Gesetzgebers, nach dessen Vorstellung durch die Neufassung die bisherige Rechtsprechung lediglich konkretisiert und nur im Hinblick auf die Notwendigkeit einer Kostenbeteiligung revidiert werden sollte. Diese Auffassung wird nach Auffassung des hier erkennenden Gerichts unter anderem durch die Begründung zum seinerzeitigen Gesetzesentwurf in Form der Bundestagsdrucksache 17/10.774 (Seite 13 f) bestätigt.

Unter Berücksichtigung der insoweit durch das Finanzgericht Münster dargestellten Rechtsgrundsätze kommt dieses zu folgendem Schluss:

  • Bei jungen Arbeitnehmern, die nach Beendigung der Ausbildung weiterhin im elterlichen Haushalt ihr Zimmer bewohnen, ist zu vermuten, dass sie im Haus ihrer Eltern keinen eigenen Hausstand unterhalten.

  • Bei älteren, wirtschaftlich selbstständigen, berufstätigen Kindern, die mit ihren Eltern oder einem Elternteil in einem gemeinsamen Haushalt leben, ist hingegen zu vermuten, dass sie die Führung des Haushalts maßgeblich mitbestimmen, sodass ihnen dieser Haushalt als eigener zugerechnet werden kann.

Hinweis: Auch wenn ein Abstellen auf das Alter des Steuerpflichtigen „komisch“ anmutet, ist die Begründung der erstinstanzlichen Richter des Finanzgerichtes Münsters durchaus logisch. Insoweit muss ausdrücklich darauf hingewiesen werden, dass das Alter allerdings auch nicht mehr als ein Indiz ist, welches auf eine entsprechende Vermutung schließen lässt. Allein durch eine Kostenbeteiligung scheint diese Vermutung hingegen jedoch nicht widerlegt werden zu können.

Dennoch wird es im Einzelfall durchaus möglich sein darzulegen, dass auch junge Arbeitnehmer, die weiterhin im elterlichen Haushalt wohnen, dennoch auch dort maßgeblich die Haushaltsführung mitbestimmen können. Wie diesbezüglich allerdings die Beweislage aussehen könnte, ist derzeit offen. Es steht daher zu erwarten, dass insoweit noch ähnliche Steuerstreitigkeiten folgen werden. Schließlich wollen auch die jungen Arbeitnehmer in den Genuss der doppelten Haushaltsführung gelangen.

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8. Für Betreiber einer Fotovoltaikanlage: Liebhaberei oder doch Einkünfteerzielungsabsicht?

Wer eine Fotovoltaikanlage betreibt und den Strom gegen Einspeisevergütung in das öffentliche Stromnetz einspeist, erzielt dadurch in der Regel Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Streitbefangen ist häufig mit dem Finanzamt, ob auch entsprechende Verluste berücksichtigt werden können.

Der Grund: Die einkommensteuerrechtliche Berücksichtigung eines gewerblichen Verlustes kann beansprucht werden, wenn dieser aus einem Gewerbebetrieb erwachsen ist. Dies erfordert entsprechend der gesetzlichen Vorgaben im Einkommensteuergesetz eine selbstständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird. Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn in diesem Sinne. Fehlt daher eine solche Gewinnerzielungsabsicht, liegt eine steuerlich unbeachtliche (rein private) Tätigkeit und damit ein sogenannter Liebhabereibetrieb vor. Entsprechende Verluste können dann nicht mehr steuermindernd berücksichtigt werden.

Insoweit spielt die Gewinnerzielungsabsicht insbesondere bei Betreibern einer Fotovoltaikanlage immer eine große Rolle. Die Gewinnerzielungsabsicht als Merkmal eines gewerblichen Unternehmens ist das Streben nach Betriebsvermögen in Gestalt eines Totalgewinns im Sinne des Gesamtergebnisses des Betriebs von der Gründung bis zur Veräußerung, Aufgabe oder Liquidation. Dies erfordert eine in die Zukunft gerichtete und langfristige Beurteilung, wobei alle Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen sind.

Das Problem dabei: Als innere Tatsache lässt sich die Gewinnerzielungsabsicht nur anhand äußerer Umstände feststellen. Die Feststellung liegt im Wesentlichen auf dem Gebiet der Tatsachenwürdigung und obliegt im Endeffekt dem Finanzgericht.

Längere Verlustperioden in der Vergangenheit können gegen eine Gewinnerzielungsabsicht sprechen. Aus einer solchen objektiv negativen Gewinnprognose kann jedoch nicht ohne weiteres gefolgert werden, der Steuerpflichtige habe auch subjektiv nicht beabsichtigt, einen Totalgewinn anzustreben. Eine solche vom Steuerpflichtigen widerlegbare Annahme ist jedoch gerechtfertigt, wenn die verlustbringende Tätigkeit typischerweise dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile zu dienen. Bei anderen Tätigkeiten müssen zusätzliche Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden, wie bereits der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung 12.9.2002 unter dem Aktenzeichen IX R 60/01 klargestellt hat.

Im Falle einer längeren Verlustperiode spricht vor allem das fehlende Bemühen, die Verlustursachen zu ermitteln und denVerlust mit geeigneten Maßnahmen zu begegnen, für sich genommen schon dafür, dass langjährige Verluste aus den im persönlichen Bereich liegenden Neigung und Motiven hingenommen werden. So auch bereits die obersten Finanzrichter der Republik in einer Entscheidung vom 20.9.2012 unter dem Aktenzeichen IV R 43/10.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind in einem solchen Fall an die Feststellung persönlicher Gründe und Motive, die den Steuerpflichtigen trotz der Verluste zur Weiterführung seines Unternehmens bewogen haben können, keine Anforderungen zu stellen. Dies hatte unter anderem der Bundesfinanzhof in seiner Entscheidung vom 29.3.2007 unter dem Aktenzeichen IV R 6/05 herausgearbeitet. Aber: Es muss die Feststellung möglich sein, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus in seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausübt. Wenn die Feststellung persönlicher Gründe außerhalb des sogenannten Hobbybereichs möglich sein muss, muss auch festgestellt werden, welche persönlichen Gründe möglicherweise gegeben sind. Die Anforderungen an diese Feststellungen sind mit der Maßgabe „keine hohen Anforderungen“ zwar abgesenkt, dies bedeutet jedoch keineswegs, dass die Feststellungen damit vollkommen entbehrlich sind.

Auf Basis dieser Grundsätze zur Abgrenzung eines Liebhabereibetriebes von einem einkommensteuerlich zu berücksichtigenden gewerblichen Betrieb mit Verlust kommt das Thüringer Finanzgericht in seiner Entscheidung vom 11.9.2019 unter dem Aktenzeichen 3 K 59/18 mit Blick auf eine Fotovoltaikanlage auf dem eigenen Haus zu folgender Schlussfolgerung:

Bei dem Betrieb einer Fotovoltaikanlage spricht der Beweis des ersten Anscheins dafür, dass sie in der Absicht der Gewinnerzielung betrieben wird. Das gilt selbst dann, wenn infolge eines hohen Kaufpreises für die hochwertige Anlage, der auf eine Nutzungsdauer von 20 Jahren vorgenommenen Abschreibung und infolge der im Anschaffungsjahr vergleichsweise niedrigen Einspeisevergütung in den ersten Jahren fast durchgehend Verluste erzielt werden, wenn der erzeugte Strom überwiegend zur Deckung des privaten Strombedarfs genutzt wird und wenn sich der Steuerpflichtige vor dem Kauf auf die Renditeangaben der Hersteller von PV-Anlagen verlassen und kein schlüssiges betriebswirtschaftliches Konzept für die künftigen Erträge erstellt hat.

Hinweis: Es ist nicht schwer zu erraten, dass der Finanzverwaltung die vorstehende Entscheidung nicht schmeckt. Tatsächlich hat sie daher zunächst beim Bundesfinanzhof die Revision eingelegt, welche dort unter dem Aktenzeichen X R 32/19 geführt wurde. Wohlgemerkt „wurde“! Mittlerweile wurde die Revision beim Bundesfinanzhof seitens des Finanzamtes auch wieder zurückgezogen, wodurch das erstinstanzliche Urteil des Thüringer Finanzgerichtes rechtskräftig wurde.

Ein Schelm, wer glaubt, dass die Finanzverwaltung bei einer solch positiven Entscheidung die Revision beim Bundesfinanzhof nur deshalb zurückzieht, weil sie Angst vor einem bestätigenden Urteil haben könnte.

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9. Für Anleger: Teilwertabschreibung bei festverzinslichen Anleihen

Bereits mit Urteil vom 8.6.2011 hat der Bundesfinanzhof unter dem Aktenzeichen I R 98/10 entschieden, dass bei festverzinslichen Wertpapieren, die eine Forderung in Höhe des Nominalwerts der Forderung verbriefen, eine Teilwertabschreibung unter ihrem Nennwert allein wegen gesunkener Kurse regelmäßig nicht zulässig ist. Dies gilt auch dann, wenn die Wertpapiere zum Umlaufvermögen des Betriebes gehören.

Mit Entscheidung vom 18.4.2018 haben die obersten Finanzrichter der Republik diese Auffassung unter dem Aktenzeichen I R 37/16 bestätigt. Auch in dieser Entscheidung kam der Bundesfinanzhof zu dem Schluss, dass bei festverzinslichen Wertpapieren, die eine Forderung in Höhe ihres Nominalwerts verbriefen, eine Teilwertabschreibung unter dem Nennwert allein wegen gesunkener Kurse regelmäßig nicht zulässig ist.

Wohl gemerkt differenziert der Bundesfinanzhof an dieser Stelle jedoch schon und spricht von „regelmäßig“ nicht zulässig. So scheint es also doch Sachverhalte zu geben, bei denen eine Teilwertabschreibung sehr wohl zulässig ist.

Daher insoweit hier zum Hintergrund: Für den Teilwert ist grundsätzlich der Wiederbeschaffungswert maßgeblich. Es kommt auf die objektiven Erwägungen zum Wert durch einen gedachten Erwerber des Betriebes an. Daher sind Wertpapiere in der Regel mit dem Verkehrswert anzusetzen, es sei denn, ein Kursverlust ist absehbar vorübergehend und bewegt sich innerhalb der Marge von 5 %.

Abweichend von diesen Grundsätzen hat der Bundesfinanzhof in den oben bereits zitierten Verfahren speziell für festverzinsliche Wertpapiere mit fester Laufzeit, die bei Laufzeitende zum Nominalbetrag rückzahlbar sind, entschieden, dass hier regelmäßig allein wegen des gefallenen Kurses keine dauernde Wertminderung vorliegt. Etwas anderes kann insoweit lediglich dann gelten, wenn bei dem Emittenten ein Insolvenzrisiko besteht.

Dabei war jedoch für den Bundesfinanzhof ausdrücklich entscheidend, dass der Inhaber der Anleihe am Ende der Laufzeit auch tatsächlich den Nominalwert erhält, wodurch zwischenzeitliche Kursverluste grundsätzlich als vorübergehend anzusehen sind.

Insoweit lassen sich daher die Grundsätze der bereits zitierten Verfahren des Bundesfinanzhofs nicht auf Wertpapiere ohne feste Laufzeit übertragen, wie das Finanzgericht Berlin-Brandenburg in seiner Entscheidung vom 22.10.2020 unter dem Aktenzeichen 10 K 10.021/17 klargestellt hat.

Denn der Inhaber eines endfälligen Wertpapiers, das bei Laufzeitende zu 100 % zurückzuzahlen ist, braucht bei gesunkenem Börsenkurs lediglich das Ende der Laufzeit abzuwarten, um 100 % des Nennwerts zu bekommen (mit der praktischen Folge, dass der Kurs entsprechender Wertpapiere, die sich zeitlich ihrer Endfälligkeit nähern, mit zunehmender Nähe der Endfälligkeit sich immer mehr an 100 % des Nominalwerts annähert).

Mangels einer solchen Endfälligkeit und auch mangels einer Kündigungsmöglichkeit des Kapitalanlegers tritt dieser Effekt jedoch nicht ein. Durch bloßes Zuwarten kann die Annäherung des Werts an den Nominalbetrag nicht erreicht werden, denn die Laufzeit ist potenziell unendlich. Hat der Emittent fortdauernden Kapitalbedarf und sind die Zinsbedingungen der Anleihe für den Emittenten günstig oder zumindest marktgemäß, so dass eine neue Anleihe für den Emittenten keine besseren Zinsbedingungen erbringen wird, wird der Emittent die Anleihe nicht kündigen, auch nicht nach sehr langer Zeit. Durch den flexiblen Zinssatz wird dieser auch marktgerecht bleiben, weshalb schließlich eine Kündigung zum Bilanzstichtag vollkommen unabsehbar ist.

Sehr deutlich wird die zu begrüßende Auffassung des Finanzgerichtes Berlin-Brandenburg an einem einfachen Beispiel: Würde jemand nämlich die Anteile des im vorliegenden Urteilssachverhalt klagenden Unternehmens kaufen, würde er oder sie auch erwägen, was denn die zu bewertenden Wertpapiere wert sind. Dies wird primär der Kurswert sein. Ein höherer Wert kommt, anders als bei Wertpapieren mit einem festen Fälligkeitsdatum, bei Wertpapieren mit unbestimmter Laufzeit und Kündigungsmöglichkeit allein des Emittenten nur dann in Betracht, wenn aufgrund der Marktgegebenheiten eine zumindest gewisse Wahrscheinlichkeit besteht, dass der Emittent in absehbarer Zeit von seinem Kündigungsrecht Gebrauch machen wird. Nur dann könnte man mit einer Rückzahlung von 100 % des Nominalwerts rechnen.

Daher führt das erstinstanzliche Finanzgericht erfreulich praktikabel aus: Gilt bei festverzinslichen Wertpapieren mit fester Laufzeit nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, dass Kursverluste nur zu einem niedrigeren Teilwert führen, wenn beim Emittenten ein Insolvenzrisiko besteht, gilt bei Wertpapieren ohne feste Laufzeit und Kündigungsmöglichkeit nur des Emittenten nach Auffassung des Senats gerade umgekehrt, dass ein Kursrückgang regelmäßig zu einer dauerhaften Wertminderung führt, es sei denn eine Kündigung durch den Emittenten ist absehbar.

Hinweis: Zusammengefasst kann man daher die Entscheidung des Finanzgerichtes Berlin-Brandenburg wie folgt rekapitulieren: Ein Kursrückgang von Anleihen ohne feste Laufzeit, die nur vom Emittenten, nicht aber vom Anleger gekündigt werden können, führt regelmäßig zu einer dauerhaften Wertminderung der Anleihen, es sei denn, eine Kündigung durch den Emittenten ist absehbar. Diese Wertpapiere sind daher bei Zugehörigkeit zum Betriebsvermögen mit dem Kurswert als dem niedrigeren Teilwert zu bewerten und zu bilanzieren.

Leider hat sich die Finanzverwaltung mit dieser logisch durchaus nachvollziehbaren Auffassung noch nicht zufriedengegeben und hat die Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt. Die Revision wurde seitens des Finanzgerichts Berlin-Brandenburg zur Fortbildung des Rechts zugelassen, weshalb nun die obersten Finanzrichter der Republik unter dem Aktenzeichen XI R 36/20 zu klären haben, ob in entsprechenden Fällen eine Teilwertabschreibung möglich ist.

Tipp: Da die Auffassung der erstinstanzlichen Richter durchaus überzeugt, sollten betroffene Steuerpflichtige sich nicht scheuen, bei Nichtanerkenntnis einer entsprechenden Teilwertabschreibung den Klageweg zu beschreiten. Nach jetzigem Stand scheint es doch überaus wahrscheinlich, dass die obersten Finanzrichter die Auffassung ihrer erstinstanzlichen Kollegen bestätigen werden.

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